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一、審計市場需求對供給影響的理論分析
對一般商品而言，購買者通常就是最終需求者，可以根據他所愿意付出的價格來接受商品的質量。而審計服務具有不同于一般商品的特殊性，其最終需求者和需求者的不同需求將對審計供給產生不同的影響。
（一）審計市場需求 從經濟學的角度看，需求是指在一定時期，在既定的價格水平下，消費者對某種商品或服務愿意購買并且能夠購買的數量，其核心在于有購買的意愿和購買的能力。審計市場是審計市場主體、市場客體和市場交易的集合，是有效而合理地配置審計資源的方式，審計市場需求則是審計市場需求方對審計服務愿意購買且能夠購買的數量。從審計產生的內因上分，審計需求可分為強制性審計需求和自愿性審計需求兩個層次。強制性審計需求是指在法律法規和有關政府部門的要求下，公司聘請審計主體進行審計的需求。自愿性審計需求是指公司為了降低成本、出于自身利益的考慮，從而產生的對審計服務的自發性需求。
（1）需求的產生。當經濟發展到一定階段，資源的所有者無法兼顧資源的經營管理，從而聘請具有專業資格的管理者經營，這時便出現了委托關系。由于信息不對稱，資源的所有者難以對其聘請的管理者的工作進行有效評價，從而需要審計服務為此提供合理保證。隨著經濟環境的不斷變化和發展，這種委托關系也不斷拓展至整個社會，而資本市場的發展和興起更是為審計市場提供了更大的發展空間，由原本單一的資源所有者的需求拓展至社會多方領域的需求。因此，從審計產生的本源來看，審計產生于需求，故審計也應以需求為導向。
（2）需求者。審計市場的需求者可分為最終需求者和需求者兩大類。一般來說，最終需求者是現實或潛在的資金提供者，通過審計評價市場中資金運用信息的可靠程度，具體表現為資源的所有者、債權人、監管者以及受經濟活動影響的社會公眾。但最終需求者人數眾多且分散，交易成本較高，因此需要有專門的人員和組織執行審計委托權，這便產生了審計的需求者。如，從股東的角度來看，需求者通常由公司董事會或其下設的審計委員會代表，他們只是審計服務的需求傳遞者，而非自發需求者，他們是審計服務最直接的委托人，也是購買人。但應注意的是，需求者在現實中會受到很多因素的制約，有時甚至會為了自身利益損害最終需求者的利益。
（二）審計市場供給 經濟學中的供給是指生產者在某一特定時期內，在每一價格水平上愿意并且能夠提供的一定數量的商品或勞務。供給容易受到經濟環境的影響，其范圍和水平取決于社會生產力的發展水平，影響社會生產總量的因素有時也會影響供給量。供給是為了滿足需求而存在的，因此常會出現供給過剩或供給不足的情況，造成社會資源的浪費或資源的不合理分配。市場供給是指一定時期內、一定條件下、在一定的市場范圍內可提供給消費者的某種商品或勞務的總量。審計市場供給則是在一定的經濟發展環境下，審計市場主體（供給方）可提供給需求方的審計服務的總量。考察審計市場的供給內容較為復雜，一般從以下幾方面對審計市場供給狀況進行評價：市場結構、市場競爭情況、產品質量、產品結構等，前兩個指標能夠反映整個市場的集中程度、市場秩序的維持情況，從側面考察審計市場供給質量，后兩個指標從市場產品自身出發，正面反映市場供給質量水平。
（1）供給的產生。隨著經濟的不斷發展，市場上產生了越來越多對審計的需求，一部分熟諳查賬技巧的會計專家便自立門戶，組成獨立的會計師事務所專門從事審計活動。由此，在審計市場需求的引導下，審計市場供給逐漸形成。審計產生于需求，但發展則依賴于能夠滿足審計需求的有效供給，如果不能保證審計有效供給，市場會逐步萎縮，甚至造成秩序混亂。
（2）供給者。審計市場的供給者是以智力和專業技術為依托的審計人員——注冊會計師。注冊會計師行業不同于一般行業，對物力、財力的要求不是很高，人力資本是注冊會計師行業的核心。那么，審計供給質量就是注冊會計師供給的質量。根據DeAngelo（1980）的研究，審計供給質量包括獨立性和專業勝任能力。高質量的審計要求注冊會計師不斷提高自身專業技能和保持超然獨立的態度，保證自身的“德才兼備”，是一種較為理想的狀態。但由于審計技術的專業性，審計過程的不易觀察性，審計質量難以評價，外界通常是通過行業監管部門的管制信息以及輿論媒體的相關披露形成對事務所的總體評價，即關注事務所的職業聲譽。然而，注冊會計師首先是理性經濟人，然后才是作為“經濟警察”的專業人士。因此，在其工作過程中，不可避免地要考慮其個人利益，甚至在某些情況下，注冊會計師為了保證自己的既得利益，也有可能損害社會公眾的利益。如何在保證注冊會計師個人利益需求的基礎上同時滿足社會需求，使其盡量保持個人利益和社會利益的一致性，推動整個行業的發展，是值得社會各界共同探討的問題。
（三）審計市場需求對供給的影響 筆者從審計定價和審計質量的角度來探討審計市場需求對供給的影響。
（1）最終需求者的需求對審計供給的影響。最終需求者需要審計服務保證被審計單位信息的真實、可靠性，以有利于自身做出恰當的決策，因此出于對自身利益的保護，最終需求者具有對高質量審計服務的自發性需求，這意味著他們希望整個審計過程中分派更有經驗的注冊會計師，需要注冊會計師更仔細的完成審計過程的每一道流程和環節，需要的審計時間也越多，這樣才能保證審計的高質量。但這種情況下的審計成本較高，從而事務所的審計收費也會相應提高。從這一意義上說，最終需求者的需求對審計供給的引領會將審計服務導向高質量、高定價。
（2）需求者的需求對審計市場供給的影響。需求者是審計服務最直接的購買者，因此，需求者是影響審計市場供給數量和質量更為直接的因素。從理論上來說，需求者的責任應當是履行最終需求者的委托責任，使得最終需求者對高質量審計服務的需求能夠有效傳遞到審計市場中。然而，在現實經濟生活中，需求者往往由公司管理層充當，這改變了審計獨立第三方的位置，實力較弱的注冊會計師在與需求者進行博弈的過程中極易處于下風，從而受制于被審計單位，使得審計成為應付法律法規強制要求的“蓋章”審計。這樣的審計成本較低，收費也往往可以壓到較低的水平。在這樣的環境下，需求者極有可能出于對自身利益的保護而購買審計意見，人為控制審計意見的發表，而有些注冊會計師在巨大利益的驅使下，也可能為其出具虛假的審計報告。從這個意義上說，需求者的需求對審計供給的影響呈現出復雜性：當需求者與最終需求者的利益一致時，他們會將最終需求者對高質量審計服務的需求忠實地、不偏不倚地傳達到市場中；而當需求者與最終需求者的利益不一致時，他們可能為了自身的利益而背離對高質量審計服務的追求。
二、基于審計市場需求變遷的供給變遷分析
與西方發達國家審計行業的產生、發展歷程相比，我國現代注冊會計師行業的恢復、發展有著特殊的背景。雖然我國注冊會計師行業早在民國時就已經開始有所發展，但進展緩慢，建國以后，在計劃經濟體制下，審計這一市場經濟的產物也隨之退場。直到改革開放以后，我國開始走市場經濟道路，注冊會計師才又重新登上了歷史舞臺。本文根據審計市場環境變化和審計需求主體變遷兩方面因素的綜合考量，將我國現代審計市場發展過程細分為市場恢復重建階段、市場發展規范階段以及市場獨立發展階段，并針對各個階段進行系統分析，從中揭示審計服務需求變遷背景下的審計市場供給特征的演變。
（一）審計市場恢復重建階段（20世紀七十年代末~八十年代中期）
（1）市場環境的特點。的召開，確定了我國改革開放的發展戰略。許多外資企業都十分看好中國十分廣闊的市場空間，紛紛涌入我國市場。當時，外資企業可以與國有企業合作、合資，也可以在中國建立其子公司或辦事處等相關機構。1979年《中外合資經營企業法（草案）》頒布后，外資開始大量涌入，組建了一批中外合資企業。后來我國又頒布了《中外合資經營企業法實施條例》、《中外合資經營企業所得稅實施細則》、《對僑資企業、外資企業、中外合資經營企業外匯管理條例施行細則》等一系列法律法規，中外合資經營企業、中外合作經營企業以及外商獨資企業等企業類型紛紛建立。這些都為注冊會計師審計服務市場的拓展提供了空間。
（2）審計市場需求。由于這一階段處于改革開放初期，三資企業是主要的審計市場需求方。在這一階段恢復重建注冊會計師行業，也是因為外資在利潤分享和風險分擔的過程中需要獨立的社會中介機構對經濟活動進行鑒證。由此，我國注冊會計師行業重新煥發了生機。這一階段的審計需求內容較為單一，主要是根據《中外合資經營企業法實施條例》、《中外合資經營企業所得稅實施細則》、《中華人民共和國外國企業所得稅法實施細則》、《對僑資企業、外資企業、中外合資經營企業外匯管理條例施行細則》等法律法規的要求，對三資企業相關會計信息進行鑒證，因此，法律法規的推動產生了恢復審計市場供給的需求。
（3）審計市場需求對供給的影響。1980年財政部頒布《關于成立會計顧問處的暫行規定》，標志著我國注冊會計師行業開始恢復重建。這一階段的審計需求主要體現為相關法律法規對企業提出的強制性審計需求，這也相應地促成了審計供給市場的“強制性”復蘇。
（二）市場發展與規范階段（20世紀八十年代中期~20世紀末）
（1）市場環境的特點。一是產權改革形勢大好。隨著市場經濟不斷深入，企業產權改革勢在必行。1985年《關于經濟體制改革的決定》為企業產權改革拉開了序幕。1988年國務院了《全民所有制工業企業承包經營責任制暫行條例》，同年，又了《全民所有制小型工業企業租賃經營暫行條例》，改革如火如荼。1989年國家體改委了《關于企業兼并的暫行辦法》，而后國家體改委、財政部及國家國有資產管理局聯合《出售國有小型企業產權的暫行辦法》，1991年國務院又了《關于進一步增強國營大型企業活力的通知》，一時間，企業的兼并、產權轉讓等大量產權變更事項大大增加，這些都需要注冊會計師為其提供相應的鑒證服務。二是股份制企業的改革和資本市場的建立為審計服務提供了更廣闊的空間。1990年《上海市證券交易管理辦法》和1991年《深圳市股票交易管理暫行辦法》相繼出臺，標志著我國資本市場初步建立，并明確要求上市公司須出具由注冊會計師審計的財務報告。1992年《股份制企業試點辦法》、《股份有限公司規范意見》、《有限責任公司規范意見》及其配套文件出臺，其中包括注冊會計師執行證券業務的有關規定。同年，國務院通過《全民所有制工業企業轉換經營機制條例》，其中包括充分發揮注冊會計師作用的有關規定。這對注冊會計師行業的發展及會計師事務所體制的改革起了決定性的作用。
（2）審計市場需求。在一系列政策法規的推動下，審計需求主體得到了迅速擴張，由市場恢復重建時單一的以三資企業為主的模式迅速多元化，向國內市場不斷深入，民營企業和上市公司成為審計需求的重要主體。同時，審計隨著市場經濟的深入不斷滲透到經濟生活的方方面面，最終需求者的隊伍日益龐大。有關部委對審計市場的監管需求也日益強烈，審計機關、財政部門、證監會以及國有資產管理部門等都密切關注著審計市場的發展。隨著產權改革和股份制的興起，審計需求的內容也日漸豐富，此時主要有以下兩方面的需求，一方面是企業兼并、破產、產權轉讓事項中需要的經濟鑒證，另一方面是對上市公司的財務報表進行審計。
（3）審計市場需求對供給的影響。一是審計市場有效需求不足，導致審計供給質量不高。這一階段股份公司雖已興起，但資本市場還處在發展初期，并沒有形成真正理性的投資者群體，同時，企業兩權分離程度不高，審計委托權基本由管理層直接執行，很多情況下審計只是管理層為了滿足相關政策法規的要求而存在，并沒有發揮應有的作用。而且整個審計市場需求者的力量較強，呈現出“買方市場”的特征，注冊會計師往往容易受到需求者的脅迫。而審計質量較高的會計師事務所卻可能由于保持自身獨立性而失去市場份額，從而出現“劣幣驅逐良幣”的現象。二是審計市場多頭監管混亂，審計質量難以保證。這一階段的需求仍以強制性需求為主，但由于多頭監管的問題，使得供給市場混亂，從而難以保證審計服務的高質量。企業產權變更和資本市場發展帶來的巨大的審計市場需求，使得各方利益主體都看到了審計市場的發展前景，財政部門、審計部門等政府部門都積極創辦會計師事務所和審計師事務所，這些事務所業務內容相同，卻分屬不同的管理機構，造成了整個市場的混亂。不僅如此，由于事務所事業單位的性質，缺乏風險意識，有時竟成為有關部門安排老干部的閑置機構，沒有發揮其應有的功能，即使出了問題對其進行處罰，也難以起到警示作用。在制度缺陷的日積月累下，上市公司造假案件層出不窮，作為“經濟警察”的注冊會計師在利益的驅使下，與不法企業聯合作假，導致最終需求者（廣大社會公眾）損失慘重，當時的審計市場供給已不能滿足廣大投資者對上市公司審計的需求，脫鉤改制勢在必行。
針對上述問題，1995年財政部、審計署聯合發出《關于中國注冊會計師協會、中國注冊審計師協會實行聯合的有關問題的通知》，行業管理得到規范，從此，審計署負責對社會審計行業執業質量進行監督，財政部門負責注冊會計師行業的組織管理。1998年，財政部下發《關于執行證券期貨相關業務的會計師事務所與掛靠單位脫鉤的通知》以及《有限責任會計師事務所審批辦法》，而后又接連下發《關于進一步加快會計師事務所及審計事務所體制改革的通知》等多個有關脫鉤改制的文件，至20世紀末，全國會計師事務所脫鉤改制基本完成，審計市場從此走上了獨立發展的道路。
這一階段的審計市場已初具規模，巨大的市場需求使得供給數目急劇增長，但供給質量并不高。從總體來看，市場集中度較低、惡性競爭嚴重、產品質量不高、產品結構單一，是不能逃避的事實。具體來說，首先，由于整個市場以強制性的市場需求為主，市場對審計需求的內容仍較為單一，故供給也基本保持在法定的業務類型上，缺乏開拓新業務的動力，導致產品結構單一；其次，由于產品結構單一，現有的組織結構即可滿足當前的審計需求，所以不需要大規模的事務所承攬業務，故市場集中度不高、結構分散；第三，本地事務所更具有地理優勢、關系資源優勢，因此整個市場的地域性特征明顯；第四，在事務所之間執業質量差異不大、市場又比較分散，事務所常常會通過較低的收費來達到獲取客戶的目的，所以市場惡性競爭較為嚴重。不僅如此，事務所事業單位的性質也是導致審計市場供給質量不高的原因之一，注冊會計師缺乏應有的風險意識，審計質量難以保證。因此，在這一階段，低質量、低定價現象較為普遍。
（三）市場獨立發展階段（20世紀末至今）
（1）市場環境的特點。一是全球化浪潮涌動。中國經濟的迅猛發展，使得很多大型公司不滿足于國內市場，開始走出國門，融入全球化的浪潮之中，有的甚至在國際市場上嶄露頭角，在某些領域儼然已成為行業中的佼佼者。二是中國加入世貿組織后，外資企業進一步深入中國內地市場。此時，國內廣闊的市場前景和巨大的市場需求也吸引了大批外資涌入，外資企業已成為社會經濟中不可或缺的一部分。三是理財產業日益興起。人民生活水平的提高，使得人們更加關注理財，儲蓄、投資已逐漸成為現代經濟生活中十分重要的部分，銀行、保險公司、證券公司等金融企業進一步發展壯大。整個社會經濟的繁榮為審計市場的發展提供了更廣闊的空間。
（2）審計市場需求。隨著經濟環境的發展，經濟主體的規模也呈現出層次化，審計市場進一步細分為大客戶市場和小客戶市場， 二者對審計的需求存在較大差異。大型跨國公司、三資企業、日益發展壯大的金融企業是審計市場需求方中大客戶市場的主要組成部分， 這部分企業發展前景好、業績較穩定，故而審計風險也較低。大客戶市場的企業規模大，業務流程復雜，其組織結構也較為繁雜，一般來說，其成本較高，對審計有更高的要求，更注重審計質量以及事務所帶來的信號傳遞作用，因此他們需要實力較強和具有一定聲譽優勢的事務所，在配股、增資、貸款以及向國外市場邁進時能夠得到廣泛認可。同時，由于公司規模的不斷擴張，公司內部治理需要不斷改進，因此，他們對審計已不僅局限于法定強制性需求的部分，更側重對審計附加服務的需求，這也催生了會計師事務所日益壯大的管理咨詢業務。小客戶市場需求方以中小企業為主，企業規模較小，業務流程較簡單，對審計的需求更多的是為了滿足相關法律法規和有關部門的規定，對審計的自發性需求不足。
（3）審計市場需求對供給的影響。一方面，最終需求者力量分散，有效需求仍然不足。審計市場的最終需求者隊伍日漸龐大，投資者、債權人、監管機構以及其他利益相關者形成審計市場最終需求者。但資本市場發展仍不成熟，無法擔當經濟“晴雨表”的功能；社會公眾日益關注審計市場的發展，已形成一定規模的中小投資者群體，然而，中小股東由于表決權份額太低不可能對公司的經營有較大的控制權，并且由于交易成本太高，“搭便車”的現象顯著；且由于信用體系仍不完善，成熟的債權人市場還未形成。因此，通過對最終需求者進行深入分析可以看出，我國審計市場目前主要的最終需求者難以對高質量的審計產生自發性需求，很多還停留在強制性審計的基礎上，導致審計市場的整體有效供給難以保證高質量，這一點在小客戶市場上尤為明顯。另一方面，審計需求傳遞機制有效性不足，需求者往往不能代表最終需求者的利益。需求者易受管理層影響而與管理層合謀，損害最終需求者的利益。作為需求者的董事會或審計委員會與管理層關系密切，難免會出現合謀行為，打破審計原有的三角形穩定結構，出現管理層聘請注冊會計師對自身經營情況進行評價的“審計悖論”。同時需求者決定審計服務的定價，目前“買方市場”的現狀使得很多注冊會計師為了保證自身利益而不惜喪失獨立性來保留客戶，出具虛假的審計報告，損害最終需求者的利益。此外，審計市場有效供給不足，難以保證高質量的審計。隨著大客戶市場的不斷發展，規模較大、發展較為成熟的公司的管理層對自發性審計的要求也日益增強，然而目前有能力供給大型審計業務的大型事務所仍是鳳毛麟角，其中，國際四大已占據大客戶市場的半壁江山，目前本土所與其仍有較大差距，在事務所規模、人力資源上還有待進一步擴張和完善。
在這一階段，從各方需求者的角度來看，市場整體難以自發形成對高質量的審計需求，故而市場結構分散、產品同質化情況普遍，導致市場惡性競爭情況時有發生。有些地方政府甚至在當地審計市場進入壁壘的設置上也采取了很多限制，為了保護本地事務所，限制外地事務所的進入，這對事務所擴大規模、提高市場集中度都是致命的打擊，也在很大程度上造成了審計市場結構呈現地域性的特征，不僅如此，還會使注冊會計師安于現狀，缺乏競爭，難以提高審計質量，從而形成惡性循環。
三、審計市場發展前景展望
一方面，國內經濟發展迅猛，審計市場需求逐漸擴張。從改革開放以來，尤其是自進入二十一世紀后，我國經濟發展迅速，2010年GDP總量已趕超日本，成為全球僅次于美國的第二大經濟體。市場經濟越發展，審計越重要，日益發展的經濟環境將為審計市場發展提供更廣闊的天地。另一方面，國際“四大”占據審計市場半壁江山，本土所面臨嚴峻考驗。經濟發展不但帶來了機會，更迎來了挑戰，經濟環境的急劇變化使得一些產業還沒來得及發展壯大，就被國外發展將近上百年的企業占據市場。注冊會計師行業也不能幸免。自1981年財政部批準永道財務會計公司在上海設立代表處，成為我國首家涉外會計機構開始，境外事務所已進入中國市場。我國加入世貿組織之后，2005年服務業已全面放開，許多外國事務所紛紛進入中國市場，憑借其強大的品牌效應、發展了將近上百年的較為成熟的管理體制以及較為充裕的人力資本，在短時間內就占據了審計市場的半壁江山。面對日益擴張的審計市場需求和境外事務所的沖擊，筆者從以下方面提出壯大本土事務所的一些建議，希望能夠對審計市場的發展有一定的幫助。
（一）拓展事務所業務類型 隨著經濟全球化的日益擴張，企業規模逐漸壯大，對于其所帶來的管理上的新問題可能會影響企業更好更快的發展，而注冊會計師作為財務、管理方面的專家，不僅可以通過審計從外部監督企業，更能從內部幫助企業做好管理工作。因此，預計未來審計市場會進一步增加企業對內部管理咨詢方面的需求，現如今已有內部控制審計、專項審計（如IPO審計、離任和破產審計等）、涉稅鑒證、其他鑒證業務、會計服務、管理咨詢、培訓業務和其他業務等多種類型。
（二）推動大中型事務所合并 已有研究證明，大客戶市場上規模經濟效應更明顯，大事務所可以通過品牌和聲譽投資獲得收費溢價，同時，大事務所有更優質、更全面的經濟資源、人力資源，甚至是公關能力，有能力承接較大型的業務，在新業務的拓展方面也具有更優越的條件。然而，大規模不是短時間內可以形成的，如果通過自身建設發展壯大，需要很漫長的時間，而且風險較大，相比之下，合并不失為一種較為可行的思路。因此，可借鑒西方發達國家合并的寶貴經驗，在市場需求和政策支持的推動下，加快對大中型事務所的合并，而更應關注的是，合并后資源的整合、管理更是合并成功與否的關鍵所在。尤其在我國當前經濟轉軌時期，既不可過分夸大政府的力量，又不可完全對市場放任自流。
（三）規范中小事務所市場管理 由于小客戶市場的業務流程相對較為簡單，可以讓他們熟練運用審計的四大招數，將這些領域做精做專，這也不失為一種良好的發展方式。同時，政府可以通過政策、法規等加強對中小事務所的管理，規范行業管理，引導中小事務所逐步走向規模化、規范化。
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中圖分類號：
F24
文獻標識碼：A
文章編號：16723198（2015）11008103
1引言
我國注冊會計師制度自1980年恢復重建以來，伴隨著我國經濟穩健發展，經歷了從縮小到繁榮，從國內到國際的發展過程。其中審計業務構成了我國事務所收入的主要部分。而同屬于壟斷競爭型市場的美國審計市場，則開始偏重于咨詢，會計服務等非審計業務。我國注冊會計師行業過度依賴審計收入，也使得審計市場趨于飽和，低成本之戰愈益激烈。相對于美國各種非審計業務的發展，我國的業務發展顯得較為被動。如何實現事務所業務結構的合理分配，與新業務的拓展成為我國會計師事務所進一步發展的需求。
中國注冊會計師行業發展規劃（2011-2015年）提到2015年要實現行業發展結構明顯優化，大型事務所做強做大取得重大進展，中小事務所做精做專效果顯著等與業務結構密切相關的目標，著力把我國會計師事務所打造成高端服務業的品牌。可以看出，我國業務結構優化的問題被逐漸重視起來。與此同時，2014年注冊稅務師與注冊資產評估師準入水平考試的取消，APEC的圓滿召開，我國注冊會計師仿佛迎來了新的機遇。
而改善與優化注會業務結構在一定程度上有利于整合事務所資源，優化職業質量。從而促進我國會計師事務所內部結構優化，實現注冊會計師行業業務體系的完善。拓展事務所新業務，則有利于增加事務所非審計業務收入，擴大我國會計師事務所市場占有率，提高市場集中率。并且注冊會計師事務所作為專家行業，拓展新業務領域，能夠為其他產業的發展發揮促進和保障作用。那么我們應該如何抓住機遇，改變現狀，化被動為主動，實現我國事務所業務結構優化，成為本文將要探討的問題。
2我國注冊會計師事務所業務結構現狀
2.1中國過度依賴審計收入，且審計市場出現過度競爭的情況
國際“四大”長期以非審計業務占收入大頭。以英國“四大”為例，包括咨詢在內的非審計業務在其總收入中占比2/3左右，這一比例為歐洲范圍內最高。相比“四大”，我國本土事務所在非傳統業務方面的競爭力相形見絀，但在2010年正式啟動實施行業新業務拓展戰略以來，差距正不斷縮小。中注協于1月20日的《中國會計行業服務貿易發展報告》顯示，本土事務所在非審計業務拓展的項目種類、收入規模均實現較大改善。2010年12月31日統計數據顯示，非審計業務實現收入100.62億元，占行業總收入由2009年的16%上升到27.81%。
從中我們可以看出，我國會計師事務所非審計業務雖有所增長，但相對國際四大仍有較大差距，依賴于審計業務的現狀也沒有得到明顯改善。由此看出，我國審計業務所占業務收入比重仍然較大，在與國際認可度較高的“四大”競爭時，品牌意識不強，執業質量不高，競爭優勢不大。
2.2地域發展不均衡
注冊會計師是經濟發展到一定程度的產物，事務所的數量也在一定程度上反映了該地區的經濟發展狀況。該表選取以注冊會計師事務所家數為指標，來衡量我國經濟布局。我國事務所較多集中于華東、中南和華北地區。其中北京以620家事務所，占據我國首位。而排在第二三位的山東和廣東地區，也有500多家。從中我們不難看出，這三個城市在地域，經濟上擁有較大的優勢。而西南和西北地區事務所數量只占了全國數量的9.67%和5.9%，較之其他地區，數量較少，發展速度相對較慢。沿海地區發展速度快于內地發展速度，東部地區優于西部地區，再加上制度環境的差別，使得我國存在著地域寬廣且市場化程度發展不均衡的狀況，同時也使得注冊會計師對預算資金相關業務拓展不均衡。
2.3市場結構不均衡
對于我國注冊會計師行業市場結構分析主要是從事務所規模出發。一個市場總是由各種規模的企業構成，而不同規模企業比例的狀態影響著市場的效率。（瞿旭、楊丹）2014年會計師事務所綜合評價前百家信息中，我國注冊會計師人數超過200人的會計師事務所43家，增加5家。注冊會計師人數超過1000名的會計師事務所有5家，增加1家。大中型事務所在前百家中雖占有43%的比例，但中小型事務所仍是市場的主要構成。我國注冊會計師市場結構呈現的態勢是主要以中小型會計師事務所為主，大中型以及大型會計師事務所所占比例極小。
此外，我國業務收入超過1億元的會計師事務所有所增加。業務收入超過1億元的會計師事務所有46家，較上年增加3家。其中，超過5億元的會計師事務所15家，增加1家；超過10億元的會計師事務所11家，增加1家；超過20億元的會計師事務所有6家，增加1家。前百家業務收入占據我國事務所收入的大部分，而剩余的中小型事務所市場份額較小，數量較多，競爭激烈，出現同行間的競價或者其他一些手段使得事務所收入有所減少的情況。
2.4新業務拓展進度較慢
2.4.1資產評估、工程、稅務和司法鑒證四類業務資格臨立，歸屬不清
作為非法定業務，注冊會計師行業存在一定劣勢。進入壁壘是新進入企業與在位企業競爭過程中所面臨的不利因素，即它僅指新進入企業才須承擔而在位企業無需承擔的（額外的）生產成本。（J.S tigler，1965）我國注冊會計師行業在進行資產評估、工程、稅務和司法鑒證等業務時，面臨著行業壁壘。擁有相關資格才能進行相應的服務，使得注冊會計師個人專業化要求提高，事務所人才需求加大，成本增加。而策略大師邁克波特認為的形成壁壘的因素，如規模經濟和產品的差異化需求也使得我國事務所在面臨其他中介行業的壁壘時，成本的大幅度增加。
2.4.2市場需求引導新業務拓展
Robert Ruekert把“市場導向”定義為一個經營單元：（1）獲取和應用來自于顧客的信息。（2）發展滿足于顧客需要的戰略。（3）實施該戰略以對顧客的需要和需求作出反應。事務所發展新業務，面臨的顧客主要是企業、政府。而相關企業為獲取較大利益，提供虛假信息，使得事務所所需信息質量不能保證。而企業所需的戰略則是做大做強，依據市場導向理論，事務所需要發揮作用，給企業提供有利的財務信息。而事務所如果一味的追求市場需求，與其獨立性相矛盾，影響注冊會計師行業的形象。
3我國事務所業務結構優化的對策及建議
3.1大中小事務所進行分層
（1）大型事務所以審計業務為主要業務，做大做強，打造品牌業務，立足本土市場，實行走出去戰略，打開國際市場。在打造主要業務的同時，發展服務業務，重點服務上市公司，大中型企事業單位財務審計鑒證咨詢。
（2）中小型事務所致力于發展中小型企事業單位和農村財務公開鑒證咨詢服務。我國鄉鎮企業數量眾多，但由于各種問題，企業財務人才匱乏，造成許多資源閑置。如何將閑置資源有效利用？對于相關知識缺乏的基層民眾而言，他們缺乏這方面的意識。而中小型事務所可利用自身優勢，發展此類業務，如投資咨詢、記賬等等。即避免了與大型事務所的競爭時資源不足的劣勢，又為自身增加收入來源。
3.2加強區域合作
以東南沿海較為成熟的事務所帶動中西部事務所，實現資源共享，跨區域合作。通過強強聯合，戰略聯盟，形成區域合作網，打造區域型品牌事務所。積極發揮四川的總部金融基地會計服務、云南的服務橋頭堡建設、北京的區域戰略咨詢、山東的安全生產鑒證咨詢等業務，帶動周邊區域發展。這樣不僅提高事務所自身競爭力，而且在合伙事務所的幫助下，事務所可以更快更全面的了解合伙事務所所屬地區的各種狀況，適時抓住東盟自由化，APEC區域經濟一體化的機遇，因地制宜，以點帶面，立足于區域品牌業務，走向國際化市場。
3.3我國事務所要實施差異化戰略，緊貼需求，找準定位
然后根據自身擁有資源，找準定位，形成自身獨特業務（國富浩華劉鵬博士）以差異化戰略，打造事務所市場競爭優勢。事務所應了解掌握市場需求，利用自身可實現資源，積極開拓新業務。如發展網上鑒證業務，節能減排等創新行業的驗資、咨詢服務業務，推動創新、電商等行業的規范發展。也可發展針對政府，醫院、高校等事業型單位的服務業務，促進財務的透明化，規范化，更好的為社會民眾服務。中小型事務所可發展農村相關咨詢服務，集中農村閑散資金，促進農村相關行業的發展。
3.4積極開拓新業務，提高市場競爭力
（1）大型事務所應該做到王軍副部長提出的“五化”市場戰略：市場化運作模式，品牌化營銷理念，產業化經營方式，國際化戰略思維，信息化技術支撐。
（2）中小型事務所具有數量大，規模小和種類多的特點，可以創新服務技術，開拓網上鑒證業務，理財，司法鑒定等業務，突出服務特色，重在做精做專，成為服務于中小企事業單位和廣大農村的主體力量。
3.5打破行業壁壘，整合中介行業資源，建立強大的數據共享資源
注冊稅務師和注冊資產評估師的準入考試向水平類考試轉變，意味著兩者的體系逐漸向成熟發展。而整合連同注冊會計師行業在內的中介行業也變得可行起來。以協會為紐帶，拉動三師合一，實現共贏。
3.6提高自身信譽和職業人員職業素養
良好的信譽是一個事務所生存和發展的主要因素。如何建立良好的業內聲譽是每一個會計師事務所都面臨的難題。事務所需保證了高質量的職業素養和職業質量，即在執行業務時須保持高度的獨立性，客觀性，公正性。這無疑是對職業人員素養提出高度要求。
一、調查對象及方法
為了解目前甘肅省財務與會計（涉稅工作）人才整體市場需求情況，同時為推動高職會計專業教育改革與發展提供一些借鑒意見，相關人員采取了資料搜集與統計匯總以及實地調查的方法，調查了甘肅省近三年（2012.3耀2015.3）來各行業對財務與會計（涉稅工作）人才的需求狀況。力求通過對財經類人才的需求狀況的深入分析，對高職會計專業建設的進一步改革與發展產生一些積極的影響。
二、對甘肅省會計人才市場需求狀況的分析
本次調查數據顯示，甘肅省人才市場對于會計人才（涉稅工作）的需求具有以下幾點總體特征。首先，崗位需求多樣化。本次調查的樣本總量中，所需求的專業崗位數為623個，可進一步分為17種不同的專業崗位，其中會計崗位的需求占總需求的36.4豫，收銀員16.5豫，出納13豫，收費員8.1豫，財務主管8豫，庫管員3.4豫，專職查賬人員3.4豫，注冊會計師2豫，經濟核算崗位2豫，預算員1.6豫，管理崗位1.2豫，審計員1豫，微型貸款借貸員0.7豫，開票員0.7豫，文秘0.5豫，電算化會計0.7豫，其他0.8豫（如表1所示）。其次，大專及以上學歷是學歷要求的重點。本次調查的有學歷要求的309個崗位中，要求本科及以上學歷的有57個單位，占16.8豫；要求大專及以上學歷的有204個單位，占66豫；要求中專及以上學歷的有11個，占3.6豫；要求高中以上學歷的有37個，占12豫（如圖1所示）。據此可知，大專及以上學歷是蘭州市人才市場對于財務與會計（涉稅工作）人才學歷要求的重點。再次，更加注重專業資格的要求。就業競爭日益激烈的當今社會,高職學生就業的壓力已經逐漸變成了綜合素質的競爭。據調查的數據顯示,當前企業對于財經類人才應具備的專業技能與綜合素質的要求也日益全面。本次調查中，有126個用人單位要求應聘人員具有會計專業資格證書及相關職稱。其中，要求具有會計從業資格證書的有51個，占總量的40豫；要求具有會計初級職稱的有20個，占16豫；要求具有會計中級職稱的有26個，占21豫；要求為注冊會計師的有18個，占14豫；要求為注冊稅務師的有11個，占9豫（如表2所示）。最后，對工作經驗的要求。資料顯示，當前市場，用人單位不僅要求應聘人員（尤其是財務與會計人員）不僅具有扎實的理論基礎，還應具備實際運用和綜合實踐能力。因此，在人才需求上就提出了對于工作經驗的要求。本次調查資料顯示，對于工作經驗，根據崗位的技術要求不同而具有不同年限的要求。
三、調查建議
（一）適應用人單位多樣化崗位需求，推進教育教學改革據調查，崗位需求的多樣化是目前會計專業人才需求的首要特征，高職院校的辦學理念就是以就業為導向，因此，專業課程設置必須適應市場需求的變化，根據崗位多樣化的需求重新厘定人才培養目標，以用人單位的具體崗位需求為培養目標，以崗位群設置為依據，基于各崗位工作過程設置課程內容，使得課程設置緊跟崗位要求，進一步提高高職學生就業競爭力。
（二）適應就業市場需要，培養學生獲取更多職業證書本次調查的數據顯示,甘肅省人才市場對于會計人才的需求除了學歷方面的要求外，更進一步地規定了應具備的專業資格要求。有近80%的企業要求會計人才擁有初、中級以上的職業資格證。目前，高職院校的專業也在積極適應就業市場的這一需要，鼓勵學生獲取更全面、更高層次職業證書，包括取得會計從業資格證、初級會計專業技術資格、辦稅員證、中級會計師、ERP財務軟件操作師、經濟師、統計師等相關證書，幫助學生在激烈的就業市場競爭中贏得主動。
湖北省是教育大省，高校眾多，近幾年，作為一個熱門專業，會計專業畢業生人數逐年遞增。因此，筆者對湖北省各層次高校會計類專業設置情況及學生人數進行了調查，分析得出相關數據結論。
（一）湖北省各層次高校會計類專業設置情況及計劃招生規模情況 根據表1 -表2數據以及與其他省份比較，湖北省高校總體數量、開設會計類專業的高校及每年招生人數較多。
（二）湖北省會計專業畢業生就業狀況 目前，我國高校畢業生人數基數較大，且呈逐年增長趨勢；其中會計類專業畢業生人數占比雖然從2008年后在下降，但占比還是較大（如表3-表5），湖北省情況比較突出。
從表6看出，湖北省高校畢業生就業率略呈下降趨勢。根據麥可思有關調查結果，目前湖北省會計學本科畢業生就業狀況呈現“雙高”現象，即高就業率與高失業量并存。在2010屆主要本科專業就業率排名中，會計學以94%排名第25，高于全國平均水平91.2%；但同時，在2010屆本科專業失業量排行榜的排名中，會計學排名第5。說明會計專業就業門檻低，但就業質量也較低。
二、湖北省會計市場需求情況調查
本次調查對象主要是湖北省武漢市及三個地（縣）級市的企業，此次調查共發放調查問卷267份，回收267份，其中在武漢市共發放問卷204份，在荊門市、安陸市、天門市三地各地平均發放20份左右，本次回收的問卷中有效問卷有254份，有效問卷率為95.1%。本次調查主要針對湖北省會計市場對會計人員需求的數量和質量等方面進行了調查，以了解湖北省會計市場需求狀況，探究湖北省高校會計專業設置與市場需求之間的吻合度，改進會計教學。本次調查把1000人以上的企業視為較大規模企業，1000人以下則為中小規模企業。
（一）湖北省企業會計崗位及會計人員相關情況的調查 湖北省企業會計崗位人員數量調查見表7。由表7可以看出，湖北省各企業的會計相關崗位人員數量較少。總體來看，平均有95%的企業出納人數在5人以下，有超過64%的企業會計人數在5人以下。表8是湖北省企業會計崗位人員流動性調查，從表8可以看出，會計相關崗位的人員流動性普遍不高，其中較大規模企業的會計崗位人員流動性比中小規模企業的會計崗位人員流動性略高。
表9是湖北省企業近兩年招聘會計人員的調查，由表9可以看出，湖北企業近兩年來的會計崗位人員招聘數較少，與中小規模企業相比，較大規模企業招聘會計人員的數量較多一點，但較大規模企業對會計人員各方面能力要求要比中小規模企業高出很多。此外，調查還發現有近40%的企業都不招收會計實習生，有47%的企業平均每年招收會計人員1～5人，而招聘6人以上的會計實習人員的企業僅占13%。
表7 -表9綜合反映出，湖北省各企業的會計相關崗位人員數量都比較少，且財務人員流動性普遍較低，所以湖北省各單位最近兩年招聘的會計人員平均數量并不多，而各企業招聘會計實習人員的情況更是不容樂觀。由于湖北省會計市場需求有限，對于湖北省會計專業畢業生而言無疑增加了就業壓力。
（二）湖北省各企業對會計畢業生能力要求的調查 根據本次對企業的問卷調查分析，企業在招聘會計人員時最看重的是學歷和畢業院校，經調查約有70%的企業比較看重學歷和畢業院校。除此之外，由表10 -表 11可以看出，企業看重的依次為畢業生的會計專業水平、溝通表達能力、團隊協作能力。同時，大部分企業都對招聘的會計人員的實踐操作能力要求較高，要求所招聘的會計人員有從事財務工作的相關工作經驗，要求一到崗就可以馬上獨立操作，或者是經過短暫培訓后可以獨立操作。
三、湖北高校會計專業畢業生問卷調查分析
本次調查對象主要是湖北省近兩年的會計專業畢業生，共發放問卷1100份，其中一本院校200份，其他各層次院校各300份，共回收1100份，有效問卷1032份，有效問卷率93.8%，主要對各高校會計類專業培養目標及學習情況、課程設置、教材、師資隊伍、學生的實踐情況等方面進行了調查。
（一）會計專業學生在校期間學習情況調查 據調查有相當數量學生選擇會計專業并不是出于對會計專業感興趣，而是出于就業的考慮或是被動地按照父母的意愿所作出的選擇，由此導致部分學生對專業課學習的滿意度不高，在校期間學習目標不太明確，學習缺乏主動性，這種現象在三本獨立學院較為突出（見表12和表13）。
（二）會計專業課程設置及教材選擇調查 根據表14可以看出，三本獨立院校的學生對專業課程設置的滿意程度最低。據調查三本院校中約有90%以上的學校選用與一本、二本院校一樣的注會考試教材和名校權威教材，因此學生普遍反映教材難度大，理論性太強（見表15）。
（三）師資隊伍調查 從表16 -表17可以看出，三本院校學生對專業課教師的滿意程度最低。主要原因是三本院校實戰經驗豐富的專業課老師所占比例低，與學生的實際水平以及市場對學生的需求不匹配。
（四）會計專業實踐情況調查 根據表18可以看出，在校期間參加過專業實習的學生比例中，三本院校已經實習過的學生比例最低，大部分學生都表示想去實習但沒有機會。這說明一本二本和高職高專定位比較明確，但三本院校定位模糊。
四、湖北省會計市場供需矛盾分析
從上述對湖北省高校會計專業畢業生就業情況分析，以及對湖北省會計市場需求情況的調查，表明目前湖北省會計市場依然存在供需矛盾，主要表現在以下幾個方面：
（一）湖北省會計畢業生過多與市場對會計人才數量需求有限之間的矛盾 目前湖北省會計市場出現嚴重的供大于求的現象。一方面，受高校擴招的影響以及受會計專業高薪酬、高就業率的誘惑，會計專業報考人數逐年增加。特別是三本院校大量增加會計類專業，擴大會計專業的招生規模，使得湖北省會計畢業生的總數量嚴重大于湖北省會計市場對會計畢業生的需求量。另一方面，由于湖北省會計市場需求有限，也使得會計畢業生的數量嚴重大于市場對會計畢業生的需求量。其中三本院校的會計畢業生介于一本、二本院校和高職高專院校之間，在專業理論深度和實際操作能力方面均顯不足，沒有自己的特色，因此就業更為困難。
（二）湖北省高質量會計人才匱乏與市場對高級會計人才的需求之間的矛盾 目前雖然湖北省每年會計畢業生數量眾多，但高質量會計人才匱乏，出現高質量的會計畢業生數量有限與市場需求高質量的會計人才的矛盾。湖北省各企業對會計人才的質量要求很高，特別是對畢業生的學歷層次和畢業院校以及會計專業水平和實踐操作能力要求很高，同時也比較看重畢業生的語言表達、溝通交流及團隊協作能力等，而湖北省人數最多的三本院校學生在學歷以及專業知識水平方面都較一本和二本院校學生差，因此難以滿足企業的用人要求。
（三）湖北省獨立學院會計專業學生與其他層次高校相比就業處境尷尬 湖北省是全國獨立學院最多的省份，然而，由于湖北省的會計市場崗位需求有限，獨立學院會計專業學生與其他層次高校相比就業處境尷尬。高職高專院校學生實踐能力比獨立學院學生強，一些對能力要求較低的會計崗位，高職高專院校學生已經足以勝任，且已占領了這一市場份額；一些能力要求較高的會計崗位，獨立學院的學生又無法與一本及二本院校的學生競爭。因此，湖北省獨立學院會計專業學生與其他層次高校相比就業處境尷尬，上不能與一本及二本院校相比，且又比高職高專院校的學生動手實踐能力差，地位極其尷尬。
五、會計專業人才培養與市場需求供需矛盾緩解對策
目前湖北省會計專業設置與市場需求吻合度不高，湖北省會計市場出現嚴重的供需矛盾，為了緩解高校人才培養與市場需求之間的矛盾，高校、社會、學生個人等各方都應做出相應的努力，尤其是作為培養會計人才的主要來源的高校。為此，筆者從以下幾個方面提出建議。
（一）高校方面 高校主要應從以下幾個方面緩解會計人才培養與市場需求之間的矛盾：
（1）合理控制會計類專業招生規模，提高生源質量。湖北省各高校應適當控制會計類專業招生規模，就湖北省情況而言，應該科學規劃，本科院校應減少或取消專科招生規模，三本院校適當減少會計類專業招生規模，高職高專院校結合市場對實際操作能力的需求調整專業設置，辦出專業特色。
（2）優化課程內容設置。各層次高校應針對不同需求的會計市場確定培養目標，合理設置課程內容，特別是獨立學院和高職高專院校更應根據學生的實際情況合理確定會計市場定位。如獨立學院，要注重與一本二本以及高職高專院校相區別的市場培育。由于獨立學院學生基礎較為薄弱，因此獨立學院在課程內容設置上可以更偏重實踐應用型的課程，增加專業實訓課程的比重，提高實踐教學課時比例；在理論課程學習中可以開設案例分析或財務分析課，讓學生結合專業知識理論來分析案例及會計領域最新的時事動態；可以每周開設一節會計時事閱讀和解析課，引導學生關注會計領域的最新時事動態，將理論運用于實踐。
（3）合理選擇專業課教材，引進具有實戰經驗的優質師資隊伍。各層次院校根據所對應的會計市場特點選擇合適的教材，如獨立學院在教材選擇上不要選擇難度太大、不便于自學的教材，充分考慮學生的理解能力和自學能力，增加案例教學，充分調動學生學習的積極性。同時引進具有豐富工作經驗的會計人員走進教學，讓他們把豐富的實戰經驗傳授給學生。
（4）依托就業基地，建立就業市場監控體系。各層次院校根據所對應的會計市場特點建設廣泛的校外實習基地。一方面實習基地是學生畢業實習與就業的平臺；另一方面，每年以此為基地，展開全方位的對會計就業市場狀況和人才需求質量的調查分析，從而提供政策支持，引導各層次高校調整專業設置規模和目標定位。
（5）學校對會計市場及學生進行長期跟蹤調查。一方面，學校可以設計評價指標體系，對于用人單位實行長期跟蹤，并進行比較，作出客觀評價，及時反饋，結合市場需求與學校自身特色來調整會計教學模式，力求使培養出的學生在人才市場上有自己獨特的優勢和競爭力，占領就業市場一部分獨立的空間。另一方面，學校領導及老師應深入學生當中對學生實行長期跟蹤調查，及時了解學生的學習情況，針對學生的學習情況來及時調整教學，提高教學質量。
（二）社會及政府相關部門方面 一方面，社會媒體及教育部門應引導學生樹立正確的選擇專業的理念。社會媒體及教育部門應引導學生在選擇報考專業時客觀理智，改變對熱門專業的盲目從眾心理，并對各專業的學生報考人數比例進行合理調配。另一方面，國家教育行政部門應科學調整高等教育結構。國家教育行政部門分類、分層次管理和指導，制定不同類型和層次的高校質量評價體系，促使各類各級學校辦出自己的特色，使會計人才培養的類型、層次、規格、質量與社會經濟發展的水平和要求相適應，找到自己的市場份額。適當控制招生增幅、相對穩定招生規模，使之與經濟發展速度相適應。2013年4月，教育部公布2012年度高校本科專業設置審批結果，因專業面窄或已經飽和會導致就業率不高，共258個擬開新專業未獲批準，湖北省有含3個獨立學院在內的5個申報專業未獲批準，其中包括武漢東湖學院的會計學專業。
（三）畢業生自身方面 一方面，會計專業畢業生應樹立正確的就業觀與擇業觀。目前部分會計專業畢業生不顧自身實際情況與實際能力，一味追求到好企業、大企業工作。對此，會計專業畢業生應結合實際市場狀況，樹立正確的就業觀與擇業觀，根據自身實際情況和實際能力水平進行合理的就業與擇業。另一方面，會計專業學生應提高自身素質，為畢業創造良好的條件。會計行業非常注重實踐經驗，學生在校期間，應積極參加社會實踐，注重實踐經驗的積累與自身各方面綜合素質的提高，在假期可以嘗試社會兼職，積累社會經驗。同時，還要注重培養良好的職業道德素質，使自己成為適應市場需求的合格的高水平高素質的會計人才。
[本文系湖北省高等學校省級教學研究項目“湖北獨立學院會計學專業市場定位導向下的教育模式研究”（編號：2012472）、湖北經濟學院法商學院大學生科研項目“基于會計市場需求導向下的湖北省獨立學院會計學人才培養模式探究”（編號：A031）階段性研究成果]
參考文獻：
[1]顏莉、林碧映：《獨立學院會計學專業培養模式調查分析》，《湖北經濟學院學報》（人文社會科學版）2012年第9期。
[2]王吉鳳：《市場定位下獨立學院會計學專業教學改革初探》，《中國管理信息化》2008年第9期。
關鍵詞：審計市場；審計質量；審計需求；審計管制；注會
中圖分類號：F239.45 文獻識別碼：A 文章編號：1001-828X（2015）024-000-01
我國從2014年12月正式取消了審計市場的指導價，這也就意味著我國政府取消了對我國審計市場的價格管制。開始由市場需求調節審計市場的工作，但由需求主導的審計市場對審計質量的走向又有什么樣的影響？我國的審計市場又是否能夠在沒有審計價格管制的基礎下推動審計質量的發展？
我國當今的審計市場具有獨特性，其中突出代表是經濟、法律環境正在不斷改善；行業環境仍然惡劣；知識經濟條件下，人才和技術環境急需改善；市場競爭中審計費用低，審計質量難以控制，市場效率低下，市場進入和退出壁壘過低。總的來說我國的審計市場的發展是不協調，質量與需求是不對等的。為什么會出現這種審計發展不協調，審計需求與審計質量不對等的現象？
一、從需求方來說
1.我國審計的總體目標其一是對財務報表整體是否存在由于舞弊或者錯誤導致的重大錯吧獲取合理保證，使得注冊會計師能夠對財務報表是否在所有重大方面按照適用的財務報告編制基礎編制發表審計意見，其二是按照審計準則的規定根據審計結果對財務報表出具審計報告，并與管理層治理層溝通。審計需求主要包括強制性審計需求和自愿性審計需求兩個部分。而我國審計服務需求的最初來源是在政府的推動下產生的，在政府的管制和法律法規的約束下，公司被要求聘請審計主體進行審計，我國在沒有政府和法律法規的約束下自愿性審計需求的比例只占極少數，大部分審計的需求者只是為了應付政府機構的檢查而進行審計，讓注冊會計師獲取合理保證并編制報表。這種普遍的低水平的審計需求導致了與提高審計質量的目標的相背離，也與審計目標中與管理層治理層深入溝通的目標不能得以實現。
2.審計服務的需求者除了企業本身，還有貸款給企業的銀行以及給企業投資和購買公司股票的投資者。投資者可以通過企業所對外公布的財務報告和審計報告來觀察企業未來發展的潛力和未來可能的收益情況，來決定自己是否投資或者是是否購買公司的股票，或者是商業銀行通過以上來判斷企業的償債能力和信用狀況來決定銀行是否給企業提供貸款。但現實情況卻是，投資者或是股民所擁有的專業判斷能力是十分有限的，大部分的投資者在決定是否購買股票時往往不會對企業的審計報告或是其他對外公示的報告有過多的關注，而是通過整個市場的走向以及自身的直覺和經驗判斷來決定是否投資。因此外部使用者對于審計服務的低水平要求也與提供高質量的審計服務的目標相背離。
其次，從供應方的角度來看
3.正因為在審計市場上不論是從內部還是外部來看使用者都只要求低水平的審計服務，審計需求主要是為了應付政府部門的需求，企業將審計服務視為向政府部門報送相關資料的程序性工作。這種低水平的需求和要求必然會導致審計最終產品的低質量。
4.注冊會計師的審計工作是同樣需要成本的，高質量的審計報告決定了高成本的審計工作，而相應低水平的審計報告只需要耗費相對較低的審計成本。客戶方的低要求，對于價格的過度重視使得注冊會計師只能通過降低工作質量來減少自身在審計工作中的審計成本。從而引起劣幣驅逐良幣的現象，使得質量高的服務沒有需求，低質量的審計服務遍布行業的情況。
5.注冊會計師在審計過程中會受到來自各方面的壓力，威脅到注冊會計師的職業生涯和職業道德。審計風險指的是當財務報表存在著重大錯報，注冊會計師發表不恰當審計意見的風險，同時在審計過程中注冊會計師的職業道德也受到著自身利益自我評價過度推介親密關系外在壓力等導致的威脅。可見如果注冊會計師將審計風險將至可接受的低水平，及對財務報表獲取了合理保證。而將重要性設置在一個較低的水平，也減少了在審計中發現重大錯報的可能性，從而降低了注冊會計師審計的風險；而這樣低風險的審計導向也無疑會降低審計工作的精確性，從而降低審計工作的質量。
6.當今審計市場準入和準出的低門檻也使得審計市場分散的大量的小的審計機構，在當審計只需還沒有完善的情況下，大量的小事務所分分布加劇了市場的無序化競爭，原本就低水平的審計工作少了政府的強力約束，使得審計工作的質量更難以得到規范，也導致了審計工作的無序與審計質量的降低。
二、對于當今市場上審計需求與審計質量相背離的情況，筆者的建議
1.公司加強公司內部審計系統的完善工作，提高公司內部審計的重視程度，擴大內部審計工作人員的職權，多推動管理層自理層與內審人員的交流與溝通，并由獨董和內部治理委員會等進行復核，提高公司內部審計的有效性，使得公司的審計能夠獨立于外部審計，減少公司對外部審計的依賴程度，從長遠發展的角度了解審計工作對于公司的重要性，從根本上降低審計市場需求與審計質量的不協調性
2.審計行業應該多多加強審計行業的誠信系統建設，加強行業內的交流與協作，通過推動行業內準則，行業內懲戒制度的規范來提高審計質量，規范注冊會計師的職業行為。加強審計行業對于注冊會計師的職業道德的重視程度，加強注冊會計師職業道德培訓。甚至可以與公眾機構合作加強社會公眾對于注冊會計師的監督和檢查，營造良好的審計市場氛圍，能夠使贏得客戶的信任，使得客戶主選擇審計質量高的會計師事務所，推動注冊會計師專業勝任能力的培訓工作，提高考試質量，嚴格要求注冊會計師資格必需的教育，培訓和經驗要求；
本文以審計管制取消后，從需求方和供求方兩個方面分析了當今審計市場與審計質量背離現象的原因，并提出了自己的建議。認為只有通過公司，注冊會計師的共同努力以及社會公眾的高度關注與監督才能減少需求與提高審計質量的矛盾。
關鍵詞：
審計市場；審計質量；審計需求；審計管制；注會
我國從2014年12月正式取消了審計市場的指導價，這也就意味著我國政府取消了對我國審計市場的價格管制。開始由市場需求調節審計市場的工作，但由需求主導的審計市場對審計質量的走向又有什么樣的影響？我國的審計市場又是否能夠在沒有審計價格管制的基礎下推動審計質量的發展？我國當今的審計市場具有獨特性，其中突出代表是經濟、法律環境正在不斷改善；行業環境仍然惡劣；知識經濟條件下,人才和技術環境急需改善；市場競爭中審計費用低，審計質量難以控制，市場效率低下，市場進入和退出壁壘過低。總的來說我國的審計市場的發展是不協調，質量與需求是不對等的。為什么會出現這種審計發展不協調，審計需求與審計質量不對等的現象？
一、從需求方來說
1.我國審計的總體目標其一是對財務報表整體是否存在由于舞弊或者錯誤導致的重大錯吧獲取合理保證，使得注冊會計師能夠對財務報表是否在所有重大方面按照適用的財務報告編制基礎編制發表審計意見，其二是按照審計準則的規定根據審計結果對財務報表出具審計報告，并與管理層治理層溝通。審計需求主要包括強制性審計需求和自愿性審計需求兩個部分。而我國審計服務需求的最初來源是在政府的推動下產生的，在政府的管制和法律法規的約束下，公司被要求聘請審計主體進行審計，我國在沒有政府和法律法規的約束下自愿性審計需求的比例只占極少數，大部分審計的需求者只是為了應付政府機構的檢查而進行審計，讓注冊會計師獲取合理保證并編制報表。這種普遍的低水平的審計需求導致了與提高審計質量的目標的相背離，也與審計目標中與管理層治理層深入溝通的目標不能得以實現。
2.審計服務的需求者除了企業本身，還有貸款給企業的銀行以及給企業投資和購買公司股票的投資者。投資者可以通過企業所對外公布的財務報告和審計報告來觀察企業未來發展的潛力和未來可能的收益情況，來決定自己是否投資或者是是否購買公司的股票，或者是商業銀行通過以上來判斷企業的償債能力和信用狀況來決定銀行是否給企業提供貸款。但現實情況卻是，投資者或是股民所擁有的專業判斷能力是十分有限的，大部分的投資者在決定是否購買股票時往往不會對企業的審計報告或是其他對外公示的報告有過多的關注，而是通過整個市場的走向以及自身的直覺和經驗判斷來決定是否投資。因此外部使用者對于審計服務的低水平要求也與提供高質量的審計服務的目標相背離。其次，從供應方的角度來看
3.正因為在審計市場上不論是從內部還是外部來看使用者都只要求低水平的審計服務，審計需求主要是為了應付政府部門的需求，企業將審計服務視為向政府部門報送相關資料的程序性工作。這種低水平的需求和要求必然會導致審計最終產品的低質量。
4.注冊會計師的審計工作是同樣需要成本的，高質量的審計報告決定了高成本的審計工作，而相應低水平的審計報告只需要耗費相對較低的審計成本。客戶方的低要求，對于價格的過度重視使得注冊會計師只能通過降低工作質量來減少自身在審計工作中的審計成本。從而引起劣幣驅逐良幣的現象，使得質量高的服務沒有需求，低質量的審計服務遍布行業的情況。
5.注冊會計師在審計過程中會受到來自各方面的壓力，威脅到注冊會計師的職業生涯和職業道德。審計風險指的是當財務報表存在著重大錯報，注冊會計師發表不恰當審計意見的風險，同時在審計過程中注冊會計師的職業道德也受到著自身利益自我評價過度推介親密關系外在壓力等導致的威脅。可見如果注冊會計師將審計風險將至可接受的低水平，及對財務報表獲取了合理保證。而將重要性設置在一個較低的水平，也減少了在審計中發現重大錯報的可能性，從而降低了注冊會計師審計的風險；而這樣低風險的審計導向也無疑會降低審計工作的精確性，從而降低審計工作的質量。
6.當今審計市場準入和準出的低門檻也使得審計市場分散的大量的小的審計機構，在當審計只需還沒有完善的情況下，大量的小事務所分分布加劇了市場的無序化競爭，原本就低水平的審計工作少了政府的強力約束，使得審計工作的質量更難以得到規范，也導致了審計工作的無序與審計質量的降低。
二、對于當今市場上審計需求與審計質量相背離的情況，筆者的建議
1.公司加強公司內部審計系統的完善工作，提高公司內部審計的重視程度，擴大內部審計工作人員的職權，多推動管理層自理層與內審人員的交流與溝通，并由獨董和內部治理委員會等進行復核，提高公司內部審計的有效性，使得公司的審計能夠獨立于外部審計，減少公司對外部審計的依賴程度，從長遠發展的角度了解審計工作對于公司的重要性，從根本上降低審計市場需求與審計質量的不協調性
2.審計行業應該多多加強審計行業的誠信系統建設，加強行業內的交流與協作，通過推動行業內準則，行業內懲戒制度的規范來提高審計質量，規范注冊會計師的職業行為。加強審計行業對于注冊會計師的職業道德的重視程度，加強注冊會計師職業道德培訓。
為經濟建設培養應用型人才是教育的根本任務。市場營銷專業要面向經濟建設需要，即按市場需求來抓好市場營銷專業建設。這是人才培養工作主動、靈活的適應市場需求的關鍵環節。在設置市場營銷專業時，一定要深入各個行業和市場進行調查，邀請企業中有實踐經驗的市場營銷從業人員和各個行業的代表進行論證，要從當地相關產業體系出發，從各個行業的實際情況出發，設置所需專業，構建市場營銷專業；要本著有利于推動區域經濟發展，有利于培養適銷對路人才以及適度的預見性、超前性等原則制定專業規劃，抓好專業調整。同時，要將就業狀況作為專業設置及其結構調整的重要依據。專業設置面要根據實際情況適當放寬，進一步打破專業設置界限，積極培養應用性復合型人才。此外，市場營銷專業的課程設置也要求以市場需求為導向。隨著我國改革開放不斷深化、產業結構調整、經濟增長方式的轉變，特別是加人WTO后與世界經濟接軌的步伐加快，與國際上知名企業的競爭加劇，各種新興經營業形態不斷涌現，管理模式也不斷更新。因此，營銷專業的培養模式、教學方法和教學內容都不斷地進行改革，使之培養的人才更符合時代要求，更適合職業崗位的需要。因此，要加強對高等教育教學理論研究，并經常深人企業一線調查研究，設置適應市場需求的市場營銷的專業課程。
二、以理論與實踐并重的課程模式取代知識型課程體系，實現課程改革
1.建立市場營銷專業五大模塊的課程模式
市場營銷專業要改變傳統學科型的課程模式，根據培養目標與基本要求設置課程，并根據本專業實踐性強的特點，構建了以職業能力為核心的模塊式市場營銷課程體系，即將所有課程分為五大模塊：經濟管理類課程、專業課程、實驗課程、綜合技能課程、公共必修課程。
經濟管理類課程：管理學原理、市場營銷學、經濟法、會計學原理、國際貿易與金融等。
專業課程：學概論、公共關系、禮賓禮儀、電子商務等。
實驗課程：商務談判、消費者行為分析等。
