時(shí)間：2023-07-03 15:50:22
序論：在您撰寫(xiě)貨幣資金審計(jì)案例時(shí)，參考他人的優(yōu)秀作品可以開(kāi)闊視野，小編為您整理的7篇范文，希望這些建議能夠激發(fā)您的創(chuàng)作熱情，引導(dǎo)您走向新的創(chuàng)作高度。
（一）初步評(píng)價(jià)貨幣資金內(nèi)部控制情況通過(guò)了解A公司貨幣資金內(nèi)部控制情況，初步判斷A公司的貨幣資金內(nèi)部控制健全性一般，合理性一般，主要體現(xiàn)在貨幣資金內(nèi)部控制制度方面存在“現(xiàn)有的資金管理制度比較陳舊，和正在執(zhí)行的資金管理流程相脫節(jié)”等缺陷。
（二）測(cè)試貨幣資金內(nèi)部控制運(yùn)作通過(guò)檢查證據(jù)、實(shí)地考察等程序，結(jié)合A公司實(shí)際執(zhí)行的資金管理流程，測(cè)試貨幣資金的內(nèi)部控制，判斷現(xiàn)有的內(nèi)部控制程序可以信賴，內(nèi)部控制需要完善，主要存在“部分現(xiàn)金收支無(wú)審批流程、網(wǎng)銀付款授權(quán)額度不合理、POS機(jī)管理存在風(fēng)險(xiǎn)、月度資金預(yù)算流程需完善”等缺陷。
（三）評(píng)價(jià)貨幣資金內(nèi)部控制水平A公司現(xiàn)有制度規(guī)定、實(shí)際執(zhí)行和業(yè)務(wù)抽查中，發(fā)現(xiàn)貨幣資金內(nèi)部控制比較健全，但存在一定的薄弱環(huán)節(jié)，因此確定該公司的貨幣資金內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)為中等。
（四）貨幣資金的經(jīng)濟(jì)性情況A公司從2012年開(kāi)始啟用山經(jīng)資金預(yù)算系統(tǒng)，2012年資金預(yù)算支出總體執(zhí)行率111.13%，2013年資金預(yù)算支出總體執(zhí)行率104.01%，2012年資金預(yù)算偏差較大，公司多次進(jìn)行資金分析和預(yù)算管理，并采取有效措施，2013年預(yù)算執(zhí)行率得到提高，資金支出預(yù)算執(zhí)行率偏差在5%之內(nèi)。公司根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)實(shí)際，及時(shí)調(diào)整資金預(yù)算，提高資金預(yù)算執(zhí)行率。通過(guò)資金支出預(yù)算執(zhí)行分析，公司貨幣資金管理的經(jīng)濟(jì)性較好。
（五）貨幣資金的效率性情況A公司根據(jù)行業(yè)上級(jí)公司統(tǒng)一要求，實(shí)行資金收支兩條線，資金由行業(yè)上級(jí)公司統(tǒng)一調(diào)度使用，現(xiàn)有資金管理模式比較合理。貨幣資金內(nèi)部控制流程中的部分崗位職責(zé)存在重復(fù)現(xiàn)象，職責(zé)不清，且未見(jiàn)崗位激勵(lì)機(jī)制。抽查2012年9月銀行支出戶的銀行未達(dá)，發(fā)現(xiàn)存在單據(jù)傳遞不及時(shí)、部門(mén)之間協(xié)作待完善的現(xiàn)象。通過(guò)職責(zé)分工、激勵(lì)機(jī)制和內(nèi)部部門(mén)之間協(xié)作方面，確定貨幣資金管理的效率性為中等。
（六）貨幣資金的效果性情況A公司2012年度績(jī)效考核評(píng)審105.66分，2013年度績(jī)效考核評(píng)審110.55分，完成了年度績(jī)效目標(biāo)，其中涉及資金管理的財(cái)務(wù)指標(biāo)均已超額完成。貨幣資金管理完成了年度預(yù)算，達(dá)到了貨幣資金管理的效果性。
（七）貨幣資金管理潛力分析通過(guò)對(duì)A公司兩年的貨幣資金內(nèi)部控制情況和貨幣資金效益審計(jì)，審計(jì)組認(rèn)為以下兩個(gè)方面有潛力：1.貨幣資金管理的健全性和合理性，若扣除其他人為因素，公司根據(jù)實(shí)際情況及時(shí)修訂制度，優(yōu)化資金管理流程，貨幣資金的內(nèi)部控制情況會(huì)有較大的改善。2.貨幣資金的效率性，通過(guò)完善崗位職責(zé)，建立崗位激勵(lì)機(jī)制，加強(qiáng)部門(mén)之間溝通協(xié)作，資金管理效率性會(huì)大幅度提高。
二、存在的問(wèn)題和審計(jì)建議
（一）現(xiàn)有貨幣資金管理制度比較陳舊，和正在執(zhí)行的貨幣資金管理流程脫節(jié)，建議及時(shí)修訂制度，完善資金管理流程。
（二）實(shí)質(zhì)性抽查中發(fā)現(xiàn)部分現(xiàn)金收支無(wú)審批流程、網(wǎng)銀付款授權(quán)額度不合理、POS機(jī)管理存在風(fēng)險(xiǎn)、月度資金預(yù)算流程需完善等現(xiàn)象，建議梳理資金管理流程，規(guī)范過(guò)程控制，加強(qiáng)日常資金收支管理，將內(nèi)部控制落實(shí)到實(shí)處。
（三）資金管理部分崗位職責(zé)存在重復(fù)現(xiàn)象，且由于人員更換和輪崗，原有崗位職責(zé)和現(xiàn)有實(shí)際職責(zé)不一致，建議根據(jù)實(shí)際情況，結(jié)合行業(yè)資金管理要求，制定切實(shí)可行的崗位職責(zé)。
（四）部分單據(jù)傳遞不及時(shí)，建議加強(qiáng)資金管理部門(mén)和業(yè)務(wù)部門(mén)之間的溝通和協(xié)作，互通信息，按時(shí)進(jìn)行賬務(wù)處理。
三、審計(jì)評(píng)價(jià)
A公司能夠按照資金管理規(guī)定，制定貨幣資金管理制度，規(guī)范業(yè)務(wù)流程，加強(qiáng)貨幣資金的內(nèi)部控制。通過(guò)貨幣資金支出預(yù)算控制，提高貨幣資金管理的經(jīng)濟(jì)性；通過(guò)資金收支兩條線管理模式、崗位職責(zé)分工、加強(qiáng)部門(mén)之間協(xié)作，提高貨幣資金管理的效率性；通過(guò)完成財(cái)務(wù)績(jī)效指標(biāo)從而促進(jìn)公司績(jī)效考核指標(biāo)完成，達(dá)到了貨幣資金管理的效果性。通過(guò)貨幣資金內(nèi)部控制管理，提高了貨幣資金管理的效益，促進(jìn)了公司經(jīng)營(yíng)指標(biāo)穩(wěn)步提升。
第一，企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益一直是備受關(guān)注的焦點(diǎn)，如何對(duì)企業(yè)展開(kāi)效益評(píng)價(jià)，效益審計(jì)應(yīng)運(yùn)而生。適應(yīng)形勢(shì)發(fā)展要求，大力開(kāi)展效益審計(jì)可以說(shuō)是形勢(shì)所迫，大勢(shì)所趨。同時(shí)是審計(jì)工作的創(chuàng)新和發(fā)展，更是全體內(nèi)部審計(jì)人員維護(hù)和保障企業(yè)經(jīng)濟(jì)可持續(xù)發(fā)展應(yīng)盡的職責(zé)。
第二，從實(shí)際案例看，貨幣資金效益審計(jì)始終圍繞企業(yè)效益的主線，效益審計(jì)在很大程度上又必須關(guān)注貨幣資金效益審計(jì)，兩者之間的管理體現(xiàn)為互補(bǔ)。無(wú)論是效益審計(jì)還是貨幣資金效益審計(jì)都是審計(jì)事業(yè)長(zhǎng)足發(fā)展需努力的著力點(diǎn)。因此，開(kāi)展貨幣資金效益審計(jì)與效益審計(jì)相結(jié)合是今后所要遵循的作業(yè)模式，這樣才能更好地突出審計(jì)的特點(diǎn)和優(yōu)勢(shì)。
[關(guān)鍵詞] 貨幣資金；內(nèi)部控制；審計(jì)程序
doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2016. 13. 004
[中圖分類號(hào)] F275 [文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼] A [文章編號(hào)] 1673 - 0194（2016）13- 0015- 03
0 引 言
對(duì)內(nèi)部控制的研究，西方國(guó)家起源較早，研究成果也較成熟。我國(guó)對(duì)內(nèi)部控制的研究起步較晚，2008年、2010年相繼頒布有關(guān)內(nèi)部控制文件，兩者構(gòu)建起中國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系。然而，不管是國(guó)內(nèi)還是國(guó)外，內(nèi)部控制執(zhí)行失敗的案例層出不窮，比如國(guó)外的安然，國(guó)內(nèi)的藍(lán)田案例。一方面企業(yè)內(nèi)部控制制度的設(shè)計(jì)與執(zhí)行有待完善，另一方面會(huì)計(jì)事務(wù)所的審計(jì)程序應(yīng)該更加完善和細(xì)致。除了上市公司和將來(lái)可能上市的IPO企業(yè)、新三板企業(yè)必須執(zhí)行審計(jì)程序之外，有些中小型企業(yè)因?yàn)槠渌猛究赡芤矔?huì)執(zhí)行審計(jì)程序，出具審計(jì)報(bào)告。對(duì)于任何規(guī)模任何性質(zhì)的企業(yè)來(lái)說(shuō)，嚴(yán)格的內(nèi)部控制制度都是必不可少的，尤其是對(duì)貨幣資金的內(nèi)部控制。
1 貨幣資金內(nèi)部控制與審計(jì)的重要性
貨幣資金是企業(yè)維持日常的血液，它極強(qiáng)的流動(dòng)性使其最容易產(chǎn)生舞弊現(xiàn)象。由此貨幣資金內(nèi)部控制變得相當(dāng)重要。同時(shí)，對(duì)于會(huì)計(jì)事務(wù)所的審計(jì)工作來(lái)說(shuō)，加強(qiáng)貨幣資金的審計(jì)也至關(guān)重要。站在企業(yè)的角度說(shuō)，完善貨幣資金內(nèi)部控制制度，既可以提高貨幣資金的利用效率和使用效益，又可以促進(jìn)整個(gè)企業(yè)的管理趨于規(guī)范化。站在審計(jì)工作的角度說(shuō)，完善的審計(jì)程序，確定企業(yè)貨幣資金內(nèi)部控制制度是否有效，檢查貨幣資金在會(huì)計(jì)期間收支是否合法以及期末結(jié)存數(shù)額是否真實(shí)。企業(yè)和審計(jì)是相互獨(dú)立又相互促進(jìn)的關(guān)系，如果企業(yè)具有良好的內(nèi)控制度，可以促進(jìn)審計(jì)程序的改善，通過(guò)更加嚴(yán)格的審計(jì)程序，得出更加有效的審計(jì)結(jié)論；審計(jì)程序的到位，可以發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)控的各種漏洞，提出改善建議。兩者良好的配合，有利于保護(hù)貨幣資金的安全完整，揭示違法犯罪行為，維護(hù)財(cái)經(jīng)法紀(jì)等。
2 問(wèn)題分析
2.1 現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)方面的問(wèn)題
2.1.1 企業(yè)庫(kù)存現(xiàn)金方面
（1）私藏小金庫(kù)。小金庫(kù)由企業(yè)自行支配，其來(lái)源復(fù)雜，捐款所得放在賬外、利用假發(fā)票套取現(xiàn)金等，由此也加大了審計(jì)的難度。小金庫(kù)產(chǎn)生的重要原因是缺乏有效的內(nèi)部控制。
（2）超過(guò)規(guī)定限額的現(xiàn)金不及時(shí)存入銀行。很多出納沒(méi)有現(xiàn)金限額意識(shí)，造成企業(yè)內(nèi)現(xiàn)金超額嚴(yán)重。
2.1.2 審計(jì)工作中出現(xiàn)的問(wèn)題
（1）對(duì)現(xiàn)金的盤(pán)點(diǎn)不具有突擊性。審計(jì)由于時(shí)間緊迫，往往提前安排盤(pán)點(diǎn)時(shí)間，甚至讓企業(yè)單獨(dú)進(jìn)行盤(pán)點(diǎn)，這無(wú)疑將失去其檢查意義，增加審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。
（2）對(duì)大額現(xiàn)金支出未做審查，錯(cuò)失發(fā)現(xiàn)企業(yè)坐支現(xiàn)金的時(shí)機(jī)，無(wú)法確定企業(yè)現(xiàn)金使用范圍的合規(guī)性。
2.2 銀行存款收支
2.2.1 企業(yè)銀行存款存在的問(wèn)題
（1）大多數(shù)企業(yè)不按月編制銀行余額調(diào)節(jié)表，往往賬簿余額與銀行對(duì)賬單不一致時(shí)才有選擇地編制。
（2）未達(dá)賬項(xiàng)存在長(zhǎng)期掛賬的情況，未達(dá)賬項(xiàng)調(diào)節(jié)的證據(jù)不足，企業(yè)記賬依據(jù)存在問(wèn)題，并未收到銀行扣款通知就計(jì)入費(fèi)用；期末發(fā)現(xiàn)問(wèn)題但不及時(shí)調(diào)整。
2.2.2 審計(jì)工作中出現(xiàn)的問(wèn)題
（1）對(duì)未達(dá)賬項(xiàng)很少逐筆檢查，很少關(guān)注該筆未達(dá)賬項(xiàng)的真實(shí)性。審計(jì)工作首先應(yīng)該持有懷疑態(tài)度，對(duì)未達(dá)賬項(xiàng)應(yīng)依據(jù)原始證據(jù)進(jìn)行調(diào)整。
（2）人員對(duì)銀行的函證并不是完全控制，可能會(huì)讓被審計(jì)單位發(fā)函，造成函證結(jié)果出現(xiàn)偏差甚至函證程序失效。
2.3 其他貨幣資金方面
有些小企業(yè)會(huì)濫用其他貨幣資金項(xiàng)目，銀行核算系統(tǒng)是對(duì)公司開(kāi)出的每筆承兌保證金開(kāi)設(shè)專戶管理，因此審計(jì)人員很難取得銀行對(duì)賬單或函證進(jìn)行一一對(duì)應(yīng)以證明其存在性。
2.4 銷售采購(gòu)款項(xiàng)審查及票據(jù)
審計(jì)時(shí)往往重點(diǎn)檢查應(yīng)付賬款或者營(yíng)業(yè)收入，忽略了貨幣資金的檢查。企業(yè)的銷售和采購(gòu)都是從銷售（或采購(gòu)）計(jì)劃到簽訂合同，再到發(fā)貨（或收貨），確認(rèn)應(yīng)收（或應(yīng)付），最后收款（或付款）的一個(gè)連續(xù)的過(guò)程，所以貨幣資金的檢查必須與銷售采購(gòu)業(yè)務(wù)相聯(lián)系，在應(yīng)付賬款或者營(yíng)業(yè)收入中檢查企業(yè)記錄是否完整，而在貨幣資金中檢查企業(yè)記錄的資金收支是否真實(shí)。兩者審點(diǎn)不同，企業(yè)可能通過(guò)掛往來(lái)賬套取現(xiàn)金。企業(yè)往往忽略票據(jù)的使用和規(guī)范性，開(kāi)票審批和付款制度不完善，票據(jù)的記錄不清楚，甚至出現(xiàn)會(huì)計(jì)人員去“黑市”低于票面價(jià)格購(gòu)買承兌匯票而進(jìn)行貪污。審計(jì)中，對(duì)票據(jù)的檢查，可能會(huì)側(cè)重對(duì)期末余額的檢查，忽略對(duì)期間票據(jù)支付情況的檢查。
2.5 職責(zé)分工不兼容
財(cái)務(wù)要明確職責(zé)分工，杜絕崗位兼容現(xiàn)象。有些企業(yè)，尤其較小企業(yè)往往一人兼數(shù)職，出納人員既管現(xiàn)金及銀行的付款，又兼管日記賬，還兼管銀行余額調(diào)節(jié)表的編制，容易產(chǎn)生舞弊行為，造成有人凌駕于內(nèi)控之上。
3 不同主體角度采取不同對(duì)策
3.1 企業(yè)對(duì)策
3.1.1 針對(duì)現(xiàn)金收支業(yè)務(wù)
建立健全現(xiàn)金賬目，逐筆記載現(xiàn)金支付。超過(guò)一定限額的現(xiàn)金支出應(yīng)當(dāng)使用支票，建立相應(yīng)的支票申領(lǐng)制度，明確審批及報(bào)銷等程序。相應(yīng)企業(yè)建立報(bào)銷制度，規(guī)范報(bào)銷流程。
3.1.2 針對(duì)票據(jù)管理
建立完善的開(kāi)具及審批制度，避免個(gè)人操作整個(gè)流程。同時(shí)，企業(yè)可以建立票據(jù)臺(tái)賬制度，每一筆票據(jù)的開(kāi)票日期、到期日期、金額、開(kāi)票人等，都要有明確的把握和記錄。
3.1.3 針對(duì)職責(zé)分離
明確規(guī)定企業(yè)不相容崗位，并嚴(yán)格分離不兼容職務(wù)，針對(duì)出納不相容崗位有：①銀行預(yù)留印鑒分別保管，主管會(huì)計(jì)（或財(cái)務(wù)經(jīng)理）和出納員分別保管單位法人印章和公司印章；②出納不得兼管與收入、支出、費(fèi)用的核算業(yè)務(wù)，也不得兼管會(huì)計(jì)檔案的保管工作。
3.2 審計(jì)單位對(duì)策
3.2.1 針對(duì)現(xiàn)金審計(jì)
突擊監(jiān)盤(pán)現(xiàn)金是對(duì)現(xiàn)金審計(jì)的最簡(jiǎn)單直接有效發(fā)現(xiàn)現(xiàn)金存在問(wèn)題的方法，要求審計(jì)人員對(duì)業(yè)務(wù)有足夠的敏感性。
3.2.2 針對(duì)銀行存款
①審計(jì)中抽取一定期間的銀行存款余額調(diào)節(jié)表，檢查是否按月正確編制及復(fù)核，并核對(duì)會(huì)計(jì)賬簿，然后確定其內(nèi)控制度的執(zhí)行情況。還應(yīng)注意被審計(jì)單位賬面賬戶是否完整、真實(shí)；②審計(jì)人員應(yīng)該檢查銀行未達(dá)賬項(xiàng)性質(zhì)和范圍是否合理，追查跨期收支、期后銀行對(duì)賬單存款、未付票據(jù)明細(xì)清單并判斷是否合理；③對(duì)函證過(guò)程實(shí)施控制，親自發(fā)收函，并關(guān)注與開(kāi)戶銀行其他重要往來(lái)信息，了解企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債是否真實(shí)，有助于發(fā)現(xiàn)企業(yè)未入賬的銀行借款或未披露的或有負(fù)債。
3.2.3 針對(duì)其他貨幣資金
對(duì)承兌匯票保證金的審計(jì)，除了檢查銀行承兌匯票協(xié)議和劃出款項(xiàng)的會(huì)計(jì)記錄外，還要堅(jiān)持取得銀行承兌匯票保證金用戶的對(duì)賬單，同時(shí)測(cè)算保證金比例發(fā)現(xiàn)是否存在已開(kāi)票但未入賬的匯票。
3.2.4 針對(duì)采貨銷售流程及票據(jù)
一定要抽查該業(yè)務(wù)的原始憑證，判斷對(duì)大額收支有關(guān)授權(quán)審批手續(xù)是否真實(shí)合法。除了重點(diǎn)檢查票據(jù)期末余額外，還要抽取期間發(fā)生的真實(shí)性，防止出現(xiàn)張冠李戴的情況發(fā)生。
主要參考文獻(xiàn)
關(guān)鍵詞：貨幣資金管理 控制制度 案例
1、案例背景資料
中國(guó)煙草總公司福建省公司廈門(mén)職工教育培訓(xùn)中心（以下簡(jiǎn)稱“培訓(xùn)中心”）系經(jīng)福建省煙草專賣局批準(zhǔn)設(shè)立。業(yè)務(wù)范圍主要為：①編制教育培訓(xùn)長(zhǎng)遠(yuǎn)規(guī)劃和年度計(jì)劃；②組織煙草農(nóng)、工、貿(mào)理論研究；③對(duì)煙草專業(yè)各類專業(yè)人員進(jìn)行培訓(xùn)和再教育；④舉辦各類培訓(xùn)班、研討班、講習(xí)班，對(duì)職工進(jìn)行在職短期培訓(xùn)和離職定期培訓(xùn)；⑤是全省煙草商業(yè)系統(tǒng)的職工教育培訓(xùn)基地，負(fù)責(zé)職工教育培訓(xùn)的后勤保障工作。本中心設(shè)主任1名，副主任1名，下設(shè)五個(gè)職能科室：財(cái)務(wù)部、行政部、經(jīng)營(yíng)管理部、安全保障部、會(huì)議培訓(xùn)部。
2、案例描述
培訓(xùn)中心自正式營(yíng)業(yè)以來(lái)，由于業(yè)務(wù)范圍相對(duì)單一，內(nèi)部各方面的管理與規(guī)章制度都比較粗放。但是隨著中心業(yè)務(wù)不斷拓展，內(nèi)部管理方面，特別是在資金、采購(gòu)、成本管理等方面的內(nèi)部控制制度逐漸暴露出一些問(wèn)題：①資金管理計(jì)劃性不強(qiáng)。培訓(xùn)中心沒(méi)有制定資金收支計(jì)劃，這樣就造成了沒(méi)有統(tǒng)一的資金管理，有時(shí)還會(huì)造成入不敷出的惡性循環(huán)；②對(duì)資金周轉(zhuǎn)中的現(xiàn)金流量不重視。培訓(xùn)中心的領(lǐng)導(dǎo)主要以利潤(rùn)指標(biāo)考核企業(yè)，導(dǎo)致培訓(xùn)中心重視利潤(rùn)的完成，不重視現(xiàn)金流入，造成應(yīng)收賬款上升，賬面反映企業(yè)效益比較好，但財(cái)務(wù)狀況不佳，培訓(xùn)中心的發(fā)展受到一定程度的限制；③資金使用審批制度不能適應(yīng)培訓(xùn)中心日常生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理的需要，造成采購(gòu)計(jì)劃與生產(chǎn)計(jì)劃不能順利銜接；④貨幣資金管理制度不嚴(yán)，現(xiàn)金出現(xiàn)差錯(cuò)的現(xiàn)象時(shí)有發(fā)生。接待員和收銀員沒(méi)分開(kāi)，造成有時(shí)款項(xiàng)有誤，分不清責(zé)任，財(cái)務(wù)又無(wú)法及時(shí)核對(duì)前臺(tái)業(yè)務(wù)，有時(shí)就只好不了了之，或者其責(zé)任大家一起分擔(dān)，這樣處罰大家都不一定滿意；⑤培訓(xùn)中心資金使用效率不高。培訓(xùn)中心現(xiàn)金庫(kù)存量沒(méi)有經(jīng)過(guò)科學(xué)分析，有時(shí)會(huì)出現(xiàn)大量的貨幣資金余額，有時(shí)又得向銀行借款，支付借款利息，相當(dāng)于把存貸款利息差額的利潤(rùn)白白地讓給了銀行，造成了很大的浪費(fèi)。在這種情況下，本人提議并經(jīng)領(lǐng)導(dǎo)同意后，委托一家中介機(jī)構(gòu)根據(jù)培訓(xùn)中心業(yè)務(wù)實(shí)際情況制定了《中國(guó)煙草總公司福建省公司廈門(mén)職工教育培訓(xùn)中心貨幣資金控制制度》。該制度共五節(jié)，其基本框架與主要內(nèi)容為：第一節(jié)總則，主要對(duì)控制目標(biāo)、定義與范圍、關(guān)鍵控制點(diǎn)、職責(zé)分工、授權(quán)批準(zhǔn)、監(jiān)督檢查等方面作了規(guī)范；第二節(jié)崗位職責(zé)，主要對(duì)貨幣資金控制相關(guān)的人員包括中心主任、財(cái)務(wù)部經(jīng)理、會(huì)計(jì)人員、收銀人員和出納等的主要職責(zé)作了詳細(xì)規(guī)定；第三節(jié)現(xiàn)金控制，主要對(duì)現(xiàn)金收入、現(xiàn)金支付、現(xiàn)金核對(duì)等幾個(gè)方面作了詳細(xì)的規(guī)定；第四節(jié)，銀行存款控制，主要對(duì)銀行存款收支、銀行存款的核對(duì)、銀行票據(jù)的管理、銀行賬戶管理等幾個(gè)方面作了規(guī)范；第五節(jié)備用金的管理，主要對(duì)備用金的范圍、備用金借用與核銷、備用金催收等方面作了規(guī)范。
3、案例分析的理論依據(jù)
本案例分析涉及到的理論依據(jù)主要有：
3.1、內(nèi)部控制的目標(biāo)、原則與要素。內(nèi)部控制的目標(biāo)是合理保證單位經(jīng)營(yíng)管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息真實(shí)完整，提高經(jīng)營(yíng)效率和效果，促進(jìn)單位實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。內(nèi)部控制原則是企業(yè)建立與實(shí)施內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)遵循的基本指針，包括全面性原則、重要性原則、制衡性原則、適應(yīng)性原則和成本效益原則。我國(guó)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》將內(nèi)部控制的要素歸納為內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督5大方面。
3.2、企業(yè)層面和業(yè)務(wù)層面控制。企業(yè)層面控制包括組織架構(gòu)控制、發(fā)展戰(zhàn)略控制、人力資源控制、社會(huì)責(zé)任控制和企業(yè)文化控制。業(yè)務(wù)層面控制包括資金活動(dòng)控制、采購(gòu)業(yè)務(wù)控制、資產(chǎn)管理控制、銷售業(yè)務(wù)控制、研究與開(kāi)發(fā)控制、工程項(xiàng)目控制、擔(dān)保業(yè)務(wù)控制、業(yè)務(wù)外包控制、財(cái)務(wù)報(bào)告控制、全面預(yù)算控制、合同管理控制、內(nèi)部信息傳遞控制和信息系統(tǒng)控制。
3.3、內(nèi)部控制評(píng)價(jià)。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)，是指企業(yè)董事會(huì)或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)對(duì)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行全面評(píng)價(jià)、形成評(píng)價(jià)結(jié)論、出具評(píng)價(jià)報(bào)告的過(guò)程。
3.4、內(nèi)部控制審計(jì)。內(nèi)部控制審計(jì)，是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受委托，對(duì)特定基準(zhǔn)日內(nèi)部控制設(shè)計(jì)與運(yùn)行的有效性進(jìn)行審計(jì)。
4、會(huì)計(jì)案例具體分析
4.1、內(nèi)部控制目標(biāo)明確
該貨幣資金內(nèi)部控制目標(biāo)有四個(gè)：①貨幣資金的安全性。通過(guò)良好的內(nèi)部控制，來(lái)確保培訓(xùn)中心貨幣資金的安全，預(yù)防被盜竊、詐騙和挪用；②貨幣資金的完整性。該制度要求培訓(xùn)中心收到的貨幣資金在內(nèi)部控制的制約下全部及時(shí)入帳，預(yù)防“小金庫(kù)”等侵占培訓(xùn)中心收入違法行為的出現(xiàn)；③貨幣資金的合法性。該制度對(duì)貨幣資金的取得、使用是否符合國(guó)家財(cái)經(jīng)法規(guī)，手續(xù)是否齊備都作了明確的規(guī)定；④貨幣資金的效益性。該制度要求合理調(diào)度貨幣資金，使貨幣資金發(fā)揮最大的效益。這些目標(biāo)都有效地體現(xiàn)了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》內(nèi)部控制的目標(biāo)。
4.2、內(nèi)部控制的原則清晰
該貨幣資金控制制度貫穿決策、執(zhí)行和監(jiān)督全過(guò)程，覆蓋培訓(xùn)中心的各種業(yè)務(wù)和事項(xiàng)，實(shí)現(xiàn)了全過(guò)程、全員性控制，體現(xiàn)了內(nèi)部控制的全面性原則的要求；該制度結(jié)合培訓(xùn)中心的業(yè)務(wù)特點(diǎn)，關(guān)注了培訓(xùn)中心重要業(yè)務(wù)事項(xiàng)和高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，并采取更為嚴(yán)格的控制措施，確保不存在重大缺陷，從而有效地體現(xiàn)了重要性原則；內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)在治理結(jié)構(gòu)、機(jī)構(gòu)設(shè)置及權(quán)責(zé)分配、業(yè)務(wù)流程等方面形成相互制約、相互監(jiān)督，同時(shí)兼顧運(yùn)營(yíng)效率。制衡性原則要求培訓(xùn)中心完成某項(xiàng)工作必須經(jīng)過(guò)互不隸屬的兩個(gè)或兩個(gè)以上的崗位和環(huán)節(jié)；同時(shí)，還要求履行內(nèi)部控制監(jiān)督職責(zé)的機(jī)構(gòu)或人員具有良好的獨(dú)立性，該制度在崗位職責(zé)、現(xiàn)金控制、銀行存款控制、備用金管理等幾個(gè)方面都建立了有效的內(nèi)部牽制制度，這些制度都很好地體現(xiàn)了內(nèi)部制衡性原則。
4.3、充分考慮了內(nèi)部控制五要素
《中國(guó)煙草總公司福建省公司廈門(mén)職工教育培訓(xùn)中心貨幣資金控制制度》充分考慮了內(nèi)部控制五要素之間相互關(guān)聯(lián)的內(nèi)在聯(lián)系，整個(gè)貨幣資金內(nèi)控制度都對(duì)五個(gè)要素作了充分考慮：
4.3.1、在內(nèi)部控制環(huán)境方面
內(nèi)部環(huán)境規(guī)定單位的紀(jì)律與架構(gòu)，影響經(jīng)營(yíng)管理目標(biāo)的制定，塑造單位文化并影響員工的控制意識(shí)，是實(shí)施內(nèi)部控制的基礎(chǔ)。本案例中從機(jī)構(gòu)設(shè)置及權(quán)責(zé)分配、內(nèi)部審計(jì)、人力資源政策、企業(yè)文化等方面都對(duì)內(nèi)部控制環(huán)境作了較好的考慮與安排。本案例中的貨幣資金控制制度在權(quán)責(zé)分配、內(nèi)部審計(jì)、人力資源政策等方面充分結(jié)合培訓(xùn)中心的機(jī)構(gòu)特點(diǎn)都作了規(guī)范與約束：從中心主任到普通員工的權(quán)責(zé)分配清晰明了，內(nèi)部審計(jì)與復(fù)核流程規(guī)范到位，在與貨幣資金控制的關(guān)鍵點(diǎn)上的人員安排與考核都有涉及，從各個(gè)方面充分考慮了內(nèi)部控制環(huán)境對(duì)貨幣資金控制制度的影響。
4.3.2、在風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估方面
風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估是企業(yè)及時(shí)識(shí)別、科學(xué)分析經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中與實(shí)現(xiàn)控制目標(biāo)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)，合理確定風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)策略，是實(shí)施內(nèi)部控制的重要環(huán)節(jié)。風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估主要包括目標(biāo)設(shè)定、風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)分析和風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在分析相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)的可能性和影響程度基礎(chǔ)上，結(jié)合風(fēng)險(xiǎn)承受度，權(quán)衡風(fēng)險(xiǎn)與收益，確定風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)策略。本案例中的貨幣資金控制制度在合理分析、準(zhǔn)確掌握中心主任及其他高級(jí)管理人員、關(guān)鍵崗位員工的風(fēng)險(xiǎn)偏好的程度上，采取了與培訓(xùn)中心相適當(dāng)?shù)目刂拼胧苊庖騻€(gè)人風(fēng)險(xiǎn)偏好給培訓(xùn)中心經(jīng)營(yíng)帶來(lái)重大損失的可能性。該制度對(duì)培訓(xùn)中心可能出現(xiàn)的風(fēng)險(xiǎn)因素都作了詳細(xì)的分析，并規(guī)定了諸如風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避、風(fēng)險(xiǎn)承受、風(fēng)險(xiǎn)降低、風(fēng)險(xiǎn)分擔(dān)等常用的風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)策略，而且在整個(gè)貨幣資金控制制度中，風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)策略是結(jié)合運(yùn)用的。
4.3.3、在控制活動(dòng)方面
控制活動(dòng)是指企業(yè)根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)策略，采用相應(yīng)的控制措施，將風(fēng)險(xiǎn)控制在可承受度之內(nèi)，是實(shí)施內(nèi)部控制的具體方式。常見(jiàn)的控制措施有：不相容職務(wù)分離控制、授權(quán)審批控制、會(huì)計(jì)系統(tǒng)控制、財(cái)產(chǎn)保護(hù)控制、預(yù)算控制、運(yùn)營(yíng)分析控制和績(jī)效考評(píng)控制等。本案例中的貨幣資金控制制度有效地運(yùn)用了不相容職務(wù)分離控制、授權(quán)審批控制、會(huì)計(jì)系統(tǒng)控制、財(cái)產(chǎn)保護(hù)控制、預(yù)算控制等常用的內(nèi)部控制方式，而且控制方式與培訓(xùn)中心業(yè)務(wù)特點(diǎn)緊密結(jié)合。
4.4.4、在信息與溝通方面
信息與溝通是企業(yè)及時(shí)、準(zhǔn)確地收集、傳遞與內(nèi)部控制相關(guān)的信息，確保信息在企業(yè)內(nèi)部、企業(yè)與外部之間進(jìn)行有效溝通，是實(shí)施內(nèi)部控制的重要條件。企業(yè)應(yīng)當(dāng)建立信息與溝通制度，明確內(nèi)部控制相關(guān)信息的收集、處理和傳遞程序，確保信息及時(shí)溝通，促進(jìn)內(nèi)部控制有效運(yùn)行。本案例中的貨幣資金控制制度將貨幣資金收支手續(xù)，原始憑證傳遞、審核程序與要求表述得清清楚楚。從文字表述中可以勾畫(huà)出一幅培訓(xùn)中心的貨幣資金收支及控制流程圖，特別是制度對(duì)貨幣資金收支的原始憑證，以及相應(yīng)表格的傳遞、保管做出清楚的規(guī)定。這樣的制度便于閱讀、理解，容易被員工所接受，從而有效地保證了信息的傳遞與內(nèi)部相關(guān)人員的溝通，取得了良好的執(zhí)行效果。
4.4.5、在內(nèi)部監(jiān)督方面
內(nèi)部監(jiān)督是單位對(duì)內(nèi)部控制建立與實(shí)施情況監(jiān)督檢查，評(píng)價(jià)內(nèi)部控制的有效性，對(duì)于發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制缺陷，及時(shí)加以改進(jìn)，是實(shí)施內(nèi)部控制的重要保證。內(nèi)部監(jiān)督包括日常監(jiān)督和專項(xiàng)監(jiān)督。本案例中的貨幣資金控制制度對(duì)監(jiān)督檢查的內(nèi)容作了詳細(xì)描述，這些監(jiān)督檢查的內(nèi)容包括：①貨幣資金業(yè)務(wù)相關(guān)崗位及人員的設(shè)置情況；②貨幣資金授權(quán)批準(zhǔn)制度的執(zhí)行情況；③銀行賬戶的開(kāi)立及使用情況；④印章保管情況；⑤票據(jù)保管情況。本案例中的內(nèi)部監(jiān)督主要起到了兩個(gè)方面的作用：第一，發(fā)現(xiàn)內(nèi)控缺陷，改善內(nèi)部控制體系，促進(jìn)培訓(xùn)中心內(nèi)部控制的健全性、合理性；第二，提高了培訓(xùn)中心內(nèi)部控制施行的有效性。
5、分析結(jié)論與啟示
5.1、中國(guó)煙草總公司福建省公司廈門(mén)職工教育培訓(xùn)中心推行《中國(guó)煙草總公司福建省公司廈門(mén)職工教育培訓(xùn)中心貨幣資金控制制度》按照《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》和相關(guān)規(guī)定在培訓(xùn)中心內(nèi)部對(duì)貨幣資金的所有重大方面保持了有效的內(nèi)部控制。根據(jù)實(shí)際執(zhí)行效果來(lái)看，自從培訓(xùn)中心執(zhí)行了該貨幣資金控制制度后，前述的一些問(wèn)題都得到了很好的解決。
5.2、預(yù)防企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)人員失職、犯錯(cuò)、犯罪，應(yīng)從強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部控制制度和加強(qiáng)企業(yè)會(huì)計(jì)隊(duì)伍建設(shè)兩方面著手，兩手都要抓，兩手都要硬：強(qiáng)化企業(yè)內(nèi)部控制制度建設(shè)，規(guī)范會(huì)計(jì)工作秩序，加強(qiáng)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作，這是一些硬性的工作，如不相容職務(wù)分離制度、并定期進(jìn)行崗位輪換制度、授權(quán)批準(zhǔn)控制制度、建立企業(yè)會(huì)計(jì)系統(tǒng)控制制度、建立風(fēng)險(xiǎn)控制制度、建立信息技術(shù)控制制度等制度，這些制度誰(shuí)都不能違反，這些都是硬標(biāo)準(zhǔn)，硬指標(biāo)；另外加強(qiáng)企業(yè)會(huì)計(jì)隊(duì)伍建設(shè)，提高會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和道德水平，這個(gè)屬于軟工作，要不斷提高會(huì)計(jì)人員的實(shí)際業(yè)務(wù)技能和理論水平；培養(yǎng)會(huì)計(jì)人員和相關(guān)管理人員的高尚的職業(yè)道德情操，將職業(yè)道德教育落到實(shí)處。本案例中就從制度建設(shè)和會(huì)計(jì)人員隊(duì)伍建設(shè)兩方面都作了明確的規(guī)范與要求。
5.3、注重內(nèi)部環(huán)境在內(nèi)部控制制度執(zhí)行過(guò)程中的作用。內(nèi)部環(huán)境中領(lǐng)導(dǎo)的參與是很重要的一個(gè)方面，本案例中可以看出，該制度能得到有效推行首先是培訓(xùn)中心領(lǐng)導(dǎo)的支持，否則該項(xiàng)制度很難得到推行；另一方面該制度的設(shè)計(jì)也很好地結(jié)合了培訓(xùn)中心的業(yè)務(wù)特點(diǎn)與機(jī)構(gòu)設(shè)置情況，《中國(guó)煙草總公司福建省公司廈門(mén)職工教育培訓(xùn)中心貨幣資金控制制度》在設(shè)計(jì)過(guò)程中本人與設(shè)計(jì)單位都進(jìn)行了多次的溝通與交流，整個(gè)制度充分結(jié)合了培訓(xùn)中心的業(yè)務(wù)特點(diǎn)、流程、機(jī)構(gòu)、人員設(shè)置情況。
根據(jù)上述案例，我們可以得到以下三點(diǎn)啟示：
啟示一：培訓(xùn)中心內(nèi)部控制制度的建立健全是企業(yè)自身發(fā)展的需要，同是也是宏觀環(huán)境的必然影響結(jié)果。
啟示二：在加強(qiáng)培訓(xùn)中心內(nèi)部控制過(guò)程中要注重發(fā)揮內(nèi)審的功能。企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照內(nèi)部控制評(píng)價(jià)辦法規(guī)定的程序，有序開(kāi)展內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作，不斷地完善與規(guī)范內(nèi)部控制制度。
啟示三：在培訓(xùn)中心加強(qiáng)內(nèi)部控制過(guò)程中要充分發(fā)揮中介的作用。中介機(jī)構(gòu)或相關(guān)專業(yè)人員對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制制度的設(shè)計(jì)與評(píng)價(jià)都相對(duì)比較專業(yè)，通過(guò)他們的幫助培訓(xùn)中心可以節(jié)省人力、物力，而且設(shè)計(jì)出來(lái)的制度更專業(yè)，執(zhí)行效果更明顯。另外也要聘請(qǐng)中介機(jī)構(gòu)或相關(guān)專業(yè)人員對(duì)本單位的內(nèi)部會(huì)計(jì)制度實(shí)施有效評(píng)價(jià)，對(duì)其中有重大缺陷的提出改進(jìn)建議。
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關(guān)鍵詞：高校后勤 內(nèi)控制度 審計(jì)
校后勤社會(huì)化改革后，集團(tuán)內(nèi)部組成了“中心”或“公司”，以社會(huì)經(jīng)營(yíng)者身份參與競(jìng)爭(zhēng)和有償服務(wù)。各“中心”或“公司”的經(jīng)營(yíng)和核算是相對(duì)獨(dú)立的，但他們經(jīng)營(yíng)使用的資產(chǎn)如場(chǎng)地、設(shè)備、水電、資源卻是學(xué)校提供的。在這種情況下，高校內(nèi)審部門(mén)應(yīng)如何開(kāi)展對(duì)后勤集團(tuán)業(yè)務(wù)的審計(jì)，本文結(jié)合筆者工作實(shí)際，談一些粗略的看法。
一、內(nèi)部控制審計(jì)的主要內(nèi)容
建立健全內(nèi)部控制制度是實(shí)施單位內(nèi)部有效管理、有效監(jiān)督的關(guān)鍵。在高校后勤集團(tuán)內(nèi)部，管理控制是進(jìn)行有效管理的基礎(chǔ)，會(huì)計(jì)監(jiān)督是對(duì)管理控制的反映，審計(jì)監(jiān)督是對(duì)管理控制有效性的審查評(píng)價(jià)。內(nèi)部控制是現(xiàn)代企業(yè)的產(chǎn)物，它是組織經(jīng)營(yíng)管理者為了能夠維護(hù)財(cái)產(chǎn)物資的安全、完整，保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)、可靠，保證經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)性、效益性和效果性以及保證遵守各項(xiàng)法律法規(guī)，而對(duì)經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)進(jìn)行調(diào)整、檢查和制約所形成的內(nèi)部管理機(jī)制，是組織為實(shí)現(xiàn)管理目標(biāo)而形成的自律系統(tǒng)。因此，加強(qiáng)對(duì)后勤集團(tuán)內(nèi)控制度的審計(jì)，是非常必要的。
檢查內(nèi)容主要包括集團(tuán)內(nèi)部貨幣資金（包括現(xiàn)金、銀行存款和其他貨幣資金）、存貨、應(yīng)收賬款、應(yīng)付賬款、固定資產(chǎn)、對(duì)外投資、經(jīng)營(yíng)收入、經(jīng)營(yíng)成本費(fèi)用以及收益分配等方面制度是否完善、是否得到有效執(zhí)行，并采用多種審計(jì)方法來(lái)檢查、驗(yàn)證其內(nèi)控制度執(zhí)行的效果性，從而評(píng)價(jià)整體管理水平，并查找其存在的薄弱環(huán)節(jié)，提出有效、合理整改意見(jiàn)或建議，最終實(shí)現(xiàn)審計(jì)以監(jiān)督體現(xiàn)服務(wù)的職能作用。
二、執(zhí)行內(nèi)部控制制度審計(jì)
在審計(jì)案例中，本文以貨幣資金內(nèi)控制度審計(jì)為例，結(jié)合筆者多年的工作實(shí)踐，談?wù)勅绾尉唧w實(shí)施各個(gè)環(huán)節(jié)的審計(jì)。
（一）貨幣資金內(nèi)部控制概述
根據(jù)貨幣資金存放地點(diǎn)及用途的不同，貨幣資金分為庫(kù)存現(xiàn)金、銀行存款及其他貨幣資金。由于貨幣資金是集團(tuán)流動(dòng)性最強(qiáng)的資產(chǎn)，集團(tuán)必須加強(qiáng)對(duì)貨幣資金的管理，建立良好的貨幣資金內(nèi)部控制，以確保全部應(yīng)收取的貨幣資金均能收取，并及時(shí)正確的予以記錄；全部貨幣資金支出是按照經(jīng)批準(zhǔn)的用途進(jìn)行的，并及時(shí)正確的予以記錄；庫(kù)存現(xiàn)金、銀行存款報(bào)告正確，并得以安全保管；準(zhǔn)確預(yù)測(cè)集團(tuán)正常經(jīng)營(yíng)所需的貨幣資金收支額，確保集團(tuán)有充足又不過(guò)剩的貨幣資金余額。一般而言，一個(gè)良好的貨幣資金內(nèi)部控制應(yīng)達(dá)到以下幾點(diǎn)：（1）貨幣資金收支與記賬的崗位分離；（2）貨幣資金收支要有合理、合法的憑據(jù)；（3）全部收支及時(shí)準(zhǔn)確入賬，并且支出要有核準(zhǔn)手續(xù)；（4）控制現(xiàn)金坐支，當(dāng)日收入現(xiàn)金應(yīng)及時(shí)送存銀行；（5）按月盤(pán)點(diǎn)現(xiàn)金，編制銀行存款余額調(diào)節(jié)表，以做到賬實(shí)相符；（6）加強(qiáng)對(duì)貨幣資金收支業(yè)務(wù)的內(nèi)部審計(jì)。
（二）貨幣資金審計(jì)重點(diǎn)檢查內(nèi)容
1.貨幣資金業(yè)務(wù)相關(guān)崗位及人員的設(shè)置情況。重點(diǎn)檢查是否存在貨幣資金業(yè)務(wù)不相容職務(wù)混崗的現(xiàn)象。
2.貨幣資金授權(quán)審批制度的執(zhí)行情況。重點(diǎn)檢查貨幣資金支出的授權(quán)審批手續(xù)是否健全，是否存在越權(quán)審批行為。
3.支付款項(xiàng)印章的保管情況。重點(diǎn)檢查是否存在辦理付款業(yè)務(wù)所需的全部印章交由一人保管的現(xiàn)象。
4.票據(jù)的保管情況。重點(diǎn)檢查票據(jù)的購(gòu)買、領(lǐng)用、保管手續(xù)是否健全、票據(jù)保管是否存在漏洞。
5.對(duì)監(jiān)督檢查過(guò)程中發(fā)現(xiàn)的貨幣資金內(nèi)部控制中的薄弱環(huán)節(jié)，應(yīng)當(dāng)及時(shí)采取措施，加以糾正和完善。
（三）對(duì)內(nèi)控制度執(zhí)行情況進(jìn)行測(cè)試檢查（以庫(kù)存現(xiàn)金為例）
1.核對(duì)庫(kù)存現(xiàn)金日記賬與總賬的金額是否相符，檢查非記賬本位幣現(xiàn)金的折算匯率及折算金額是否正確。審計(jì)人員測(cè)試現(xiàn)金余額的起點(diǎn)是，核對(duì)庫(kù)存現(xiàn)金日記賬與總賬的金額是否相符。如果不符，應(yīng)查明原因，必要時(shí)應(yīng)建議做出適當(dāng)調(diào)整。
2.監(jiān)盤(pán)庫(kù)存現(xiàn)金。監(jiān)盤(pán)庫(kù)存現(xiàn)金是證實(shí)資產(chǎn)負(fù)債表中貨幣資金項(xiàng)目下所列庫(kù)存現(xiàn)金是否存在的一項(xiàng)重要審計(jì)事項(xiàng)。審計(jì)人員對(duì)庫(kù)存現(xiàn)金的監(jiān)督盤(pán)點(diǎn)最好實(shí)施突擊性的檢查，時(shí)間最好選擇在上午上班前或下午下班時(shí)，盤(pán)點(diǎn)的范圍一般包括單位內(nèi)部經(jīng)管的現(xiàn)金。將盤(pán)點(diǎn)金額與庫(kù)存現(xiàn)金日記賬余額進(jìn)行核對(duì)，如有差異，應(yīng)要求集團(tuán)查明原因，必要時(shí)應(yīng)提請(qǐng)集團(tuán)做出調(diào)整；如無(wú)法查明原因，應(yīng)要求集團(tuán)按管理權(quán)限批準(zhǔn)后做出調(diào)整。
3.分析集團(tuán)日常庫(kù)存現(xiàn)金余額是否合理，關(guān)注是否存在大額未繳存的現(xiàn)金。
4.抽查大額庫(kù)存現(xiàn)金收支。檢查大額現(xiàn)金收支的原始憑證是否齊全、原始憑證內(nèi)容是否完整、有無(wú)授權(quán)批準(zhǔn)、記賬憑證與原始憑證是否相符、賬務(wù)處理是否正確、是否記錄于恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)期間等項(xiàng)內(nèi)容。
5.抽查資產(chǎn)負(fù)債表日前后若干天的、一定金額以上的現(xiàn)金收支憑證實(shí)施截止測(cè)試。集團(tuán)資產(chǎn)負(fù)債表的貨幣資金項(xiàng)目中的庫(kù)存現(xiàn)金數(shù)額，應(yīng)以結(jié)賬日實(shí)有數(shù)額為準(zhǔn)。因此，審計(jì)人員必須驗(yàn)證現(xiàn)金收支的截止日期，以確定是否存在跨期事項(xiàng)、是否應(yīng)考慮提出調(diào)整建議。
6.檢查庫(kù)存現(xiàn)金是否在財(cái)務(wù)報(bào)表中做出恰當(dāng)列報(bào)。根據(jù)有關(guān)規(guī)定，庫(kù)存現(xiàn)金在資產(chǎn)負(fù)債表的“貨幣資金”項(xiàng)目中反映，審計(jì)人員應(yīng)在實(shí)施上述審計(jì)程序后，確定“庫(kù)存現(xiàn)金”賬戶的期末余額是否恰當(dāng)，進(jìn)而確定庫(kù)存現(xiàn)金是否在資產(chǎn)負(fù)債表中恰當(dāng)披露。
（四）結(jié)合案例進(jìn)行評(píng)審分析
某高校審計(jì)部門(mén)于2009年6月派出審計(jì)組，對(duì)后勤集團(tuán)2008年財(cái)務(wù)收支進(jìn)行審計(jì)。
1.審計(jì)組對(duì)被審計(jì)單位的內(nèi)部控制制度進(jìn)行了了解和測(cè)試，并在審計(jì)工作底稿中記錄了有關(guān)情況，摘錄如下：
（1）貨幣資金業(yè)務(wù)。該集團(tuán)財(cái)務(wù)專用章由專人保管，分管財(cái)務(wù)的總經(jīng)理個(gè)人印章由其授權(quán)辦公室主任梁某保管；對(duì)重要貨幣資金支付業(yè)務(wù)，實(shí)行集體決策；現(xiàn)金收入及時(shí)存入銀行，特殊情況下，經(jīng)公司領(lǐng)導(dǎo)班子集體研究批準(zhǔn)后，方可坐支現(xiàn)金；銀行存款余額調(diào)節(jié)表由出納員李某負(fù)責(zé)定期編制。
（2）銷售與收款業(yè)務(wù)。該集團(tuán)負(fù)責(zé)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入和應(yīng)收賬款的會(huì)計(jì)張某不經(jīng)手貨幣資金；但負(fù)責(zé)采購(gòu)審批的劉某同時(shí)又涉及銷貨業(yè)務(wù)的執(zhí)行及款項(xiàng)的收取和支付。
（3）內(nèi)部人員分工。該集團(tuán)財(cái)務(wù)部門(mén)有3位員工要進(jìn)行合理分工，以承擔(dān)下列8項(xiàng)工作，分工結(jié)果應(yīng)符合內(nèi)部控制制度的要求。①記錄并保管總賬。②記錄并保管應(yīng)付賬款明細(xì)賬。③記錄并保管應(yīng)收賬款明細(xì)賬。④記錄貨幣資產(chǎn)日記賬。⑤記錄、填寫(xiě)支票。⑥發(fā)出銷貨退回及折讓款項(xiàng)通知書(shū)。⑦調(diào)節(jié)銀行存款日記賬和銀行存款對(duì)賬單。⑧保管并送存現(xiàn)金收入。
2.上述內(nèi)控制度中存在的缺陷及理由說(shuō)明。
（1）貨幣資金業(yè)務(wù)中，現(xiàn)金收入經(jīng)公司領(lǐng)導(dǎo)班子集體研究決定后，可以坐支，違反了現(xiàn)金管理?xiàng)l例，現(xiàn)金是不能坐支的。銀行存款余額調(diào)節(jié)表由出納員李某定期編制，違反了不相容職務(wù)分離的原則，銀行存款余額調(diào)節(jié)表應(yīng)由出納員以外的人員定期編制。
（2）銷售與收款業(yè)務(wù)中，負(fù)責(zé)采購(gòu)審批的劉某同時(shí)又涉及銷貨業(yè)務(wù)的執(zhí)行及款項(xiàng)的收取和支付，不符合授權(quán)的原則。
（3）內(nèi)部人員分工審計(jì)建議：
上述①⑥⑦項(xiàng)，即記錄并保管總賬、發(fā)出銷貨退回及折讓款項(xiàng)通知書(shū)、調(diào)節(jié)銀行存款日記賬和銀行存款對(duì)賬單三項(xiàng)工作由總賬會(huì)計(jì)或綜合會(huì)計(jì)人員擔(dān)當(dāng)。理由：按內(nèi)控制度的要求，分工總體原則應(yīng)將不相容職務(wù)恰當(dāng)劃分，即記錄應(yīng)收賬款明細(xì)賬的應(yīng)與發(fā)出銷售退回及折讓的款項(xiàng)通知書(shū)的分開(kāi)，否則可能發(fā)生貪污或挪用貨款等舞弊行為，所以第⑥項(xiàng)與第③項(xiàng)工作要分開(kāi)。
上述②③項(xiàng)，即記錄并保管應(yīng)付賬款明細(xì)賬、記錄并保管應(yīng)收賬款明細(xì)賬二項(xiàng)工作由管理明細(xì)賬的會(huì)計(jì)擔(dān)當(dāng)。理由：記錄并保管總賬的應(yīng)與記錄并保管明細(xì)賬、日記賬的分開(kāi)，所以第①項(xiàng)與②③項(xiàng)工作應(yīng)由不同的人承擔(dān)。
上述④⑤⑧項(xiàng)，即記錄貨幣資產(chǎn)日記賬，記錄、填寫(xiě)支票，保管并送存現(xiàn)金收入三項(xiàng)工作由出納員擔(dān)當(dāng)。理由：調(diào)節(jié)銀行存款日記賬和銀行存款對(duì)賬單的工作要與記錄、保管送存貨幣的工作分開(kāi)，否則可能發(fā)生偷借銀行賬戶等違法行為，所以第⑦項(xiàng)與④⑤⑧項(xiàng)工作應(yīng)分開(kāi)。
三、結(jié)語(yǔ)
對(duì)于整個(gè)后勤集團(tuán)來(lái)說(shuō)，如果缺乏健全的控制制度，必然造成經(jīng)濟(jì)管理混亂，工作效率不高，財(cái)產(chǎn)損失浪費(fèi)以及經(jīng)營(yíng)效益低下。因此，更新審計(jì)理念，推行“監(jiān)督”和“服務(wù)”并重，在審計(jì)業(yè)務(wù)中，不僅需要開(kāi)展以真實(shí)性、合規(guī)性為導(dǎo)向的財(cái)務(wù)審計(jì)和管理審計(jì)，更需要實(shí)施以內(nèi)部控制和提高效益為導(dǎo)向的內(nèi)控審計(jì)及效益審計(jì)。
總之，高校后勤的內(nèi)部控制制度審計(jì)，是對(duì)其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)各個(gè)環(huán)節(jié)的各項(xiàng)管理活動(dòng)及過(guò)程進(jìn)行獨(dú)立的、客觀的、綜合的、建設(shè)性、面向未來(lái)的審查與評(píng)價(jià)；為管理層提供準(zhǔn)確信息，規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)，有利于正確決策；保證后勤集團(tuán)的各項(xiàng)管理活動(dòng)運(yùn)行正確，維護(hù)國(guó)有資產(chǎn)保值增值，使后勤集團(tuán)走上良性發(fā)展的軌道，為其依附的主體――高等學(xué)校提供更加有力的后勤保障。J
參考文獻(xiàn)：
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【關(guān)鍵詞】 違規(guī)占用；資金；審計(jì)對(duì)策
近期，中國(guó)證監(jiān)會(huì)對(duì)中捷股份、九發(fā)股份兩起大股東違規(guī)占用上市公司資金、挪用上市公司資金案件進(jìn)行了查處，并要求各證監(jiān)局開(kāi)展上市公司規(guī)范運(yùn)作的專項(xiàng)檢查。隨著國(guó)內(nèi)證券市場(chǎng)的不斷發(fā)展，相關(guān)大股東違規(guī)占用上市公司資金這一“財(cái)務(wù)舞弊頑癥”也如同幽靈一般如影隨形。上市公司大股東及關(guān)聯(lián)方違規(guī)占用上市公司資金問(wèn)題嚴(yán)重侵害了上市公司和中小投資者的利益，對(duì)證券市場(chǎng)的健康發(fā)展危害極大。
一、違規(guī)占用資金的主要表現(xiàn)形式
根據(jù)目前監(jiān)管部門(mén)已經(jīng)發(fā)現(xiàn)和查處的大股東及其關(guān)聯(lián)方違規(guī)占用上市公司資金案件來(lái)看，其違規(guī)占用資金的形式日趨多樣化、復(fù)雜化，手段花樣也不斷翻新。歸納起來(lái)，其主要表現(xiàn)形式大致可分為直接占用和間接占用兩大類。
（一）直接占用資金
大股東及其關(guān)聯(lián)方直接通過(guò)各種欺詐手段將上市公司資金轉(zhuǎn)出以達(dá)到其占用資金的目的，是國(guó)內(nèi)證券市場(chǎng)上最為普遍的違規(guī)占用資金方式。在具體表現(xiàn)形式上分為“不列賬”方式和“列賬”方式兩種。
1. “不列賬”方式。
大股東通過(guò)各種隱蔽手段轉(zhuǎn)移資金，相關(guān)資金流出不在財(cái)務(wù)賬上體現(xiàn)，其表現(xiàn)形式為：
（1）虛列銀行存款。以中捷股份為例，根據(jù)中國(guó)證監(jiān)會(huì)的調(diào)查結(jié)果顯示，中捷股份實(shí)際控制人蔡開(kāi)堅(jiān)指使他人，采用各種欺騙手段，多次將中捷股份資金轉(zhuǎn)出，由大股東中捷集團(tuán)使用。同時(shí)，為隱藏中捷集團(tuán)占用資金的事實(shí)，達(dá)到賬目相符，中捷股份在2006年中報(bào)、2006年年報(bào)、2007年中報(bào)中分別虛增銀行存款7 400萬(wàn)元、15 117.65萬(wàn)元、29 810.94萬(wàn)元。
（2）隱匿銀行借款等負(fù)債。大股東往往利用其控股地位，將上市公司的銀行借款據(jù)為己有，而上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表上并未體現(xiàn)相關(guān)大股東的占用欠款和相關(guān)銀行借款情況。如東盛科技大股東東盛集團(tuán)從2005年3月起占用上市公司東盛科技在興業(yè)銀行的短期借款達(dá)1.8億元。
（3）期間占用、期末返還。大股東及其關(guān)聯(lián)方在特定會(huì)計(jì)期間內(nèi)占用上市公司資金、期末歸還資金，造成從上市公司期初期末資產(chǎn)負(fù)債表上顯示大股東未占用資金的假象，但實(shí)際上卻長(zhǎng)期占用上市公司資金。酒鬼酒大股東成功集團(tuán)占用上市公司資金案就是一個(gè)典型的案例：成功集團(tuán)玩起了“螞蟻搬家”的把戲――每到季度末，證監(jiān)局審核上市公司財(cái)務(wù)賬目時(shí)，這筆錢如數(shù)呆在酒鬼酒的賬上，但到月初證監(jiān)局審核一完，這筆錢便從哪里來(lái)回到哪里去了。
2.“列賬”方式。
大股東在轉(zhuǎn)移資金時(shí)，相關(guān)資金流出在財(cái)務(wù)上體現(xiàn)，但表現(xiàn)為購(gòu)買資產(chǎn)等其他方式，而隱瞞了實(shí)際資金占用的性質(zhì)，例如：
（1）虛假投資。上市公司以對(duì)外投資為名，實(shí)際是大股東行占用之實(shí)。最后，上市公司所投資的公司或項(xiàng)目及資產(chǎn)要么無(wú)法實(shí)施控制，要么被投資公司或項(xiàng)目及資產(chǎn)無(wú)法產(chǎn)生預(yù)計(jì)的效益，結(jié)果受害的還是上市公司。
（2）虛假交易。有的上市公司大股東搞虛假預(yù)付貨款或采購(gòu)貨物，如啤酒花案例；有的上市公司大股東搞沒(méi)有真實(shí)交易背景的票據(jù)往來(lái)。
（二）間接占用資金
1.關(guān)聯(lián)占用非關(guān)聯(lián)化。
大股東通過(guò)貌似“獨(dú)立第三方”而實(shí)質(zhì)上為大股東的附屬企業(yè)或其他關(guān)聯(lián)方來(lái)占用上市公司資金。
2.非公允價(jià)格的關(guān)聯(lián)交易。
大股東及其關(guān)聯(lián)方通過(guò)非公允價(jià)格的關(guān)聯(lián)交易，以達(dá)到占用資金的目的。
3.超過(guò)正常結(jié)算期的經(jīng)營(yíng)性占用。
大股東通過(guò)超過(guò)正常信用結(jié)算期的經(jīng)營(yíng)性貿(mào)易方式，以達(dá)到長(zhǎng)期占用資金的目的。
4.違規(guī)上市公司擔(dān)保。
通過(guò)上市公司的違規(guī)資產(chǎn)抵押、定期存單質(zhì)押或貿(mào)易性信用保證承諾等方式，形成對(duì)大股東及其關(guān)聯(lián)方的擔(dān)保，以達(dá)到大股東變相占用上市公司資金的目的。
二、相應(yīng)的貨幣資金審計(jì)策略
由于目前上市公司大股東占用資金的形式更為多樣化、復(fù)雜化，手段也更為隱匿，部分違規(guī)的上市公司大股東在占用資金時(shí)，采取多設(shè)環(huán)節(jié)等形式規(guī)避監(jiān)管，以致審計(jì)發(fā)現(xiàn)其貨幣資金舞弊的難度進(jìn)一步加大。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在考慮相應(yīng)的貨幣資金審計(jì)策略時(shí)，應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注以下幾個(gè)方面：
（一）強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理念
大股東違規(guī)占用資金這一財(cái)務(wù)舞弊往往不是一個(gè)孤立的、盲動(dòng)的事件，而往往是系統(tǒng)的、具有一定動(dòng)機(jī)的。貨幣資金作為整個(gè)上市公司經(jīng)營(yíng)“流動(dòng)的血液”，其變化往往牽扯著企業(yè)的整個(gè)“肌體”。因此，目前注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)必須強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理念，強(qiáng)調(diào)從宏觀上了解被審計(jì)單位及其環(huán)境，識(shí)別和評(píng)估可能存在的財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，即從源頭上去發(fā)現(xiàn)可能存在大股東違規(guī)占用資金的內(nèi)因和動(dòng)機(jī)，而非單純著眼于貨幣資金審計(jì)本身。
（二）完善內(nèi)控制度審計(jì)
由于審計(jì)固有的限制，審計(jì)人員無(wú)法通過(guò)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)來(lái)發(fā)現(xiàn)所有可能存在的大股東違規(guī)占用資金事件，而大股東違規(guī)占用資金恰恰反映了上市公司本身的治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制的不完善。因此，制度審計(jì)依然尤為重要。通過(guò)制度審計(jì)，審計(jì)人員可以發(fā)現(xiàn)企業(yè)內(nèi)部控制措施中的一些固有缺陷，從而可以進(jìn)一步發(fā)現(xiàn)“孕育財(cái)務(wù)錯(cuò)報(bào)或舞弊的溫床”。
然而，在審計(jì)實(shí)務(wù)中，我們?cè)谕ㄟ^(guò)控制測(cè)試來(lái)實(shí)施制度審計(jì)時(shí)，往往偏重于通過(guò)取證文件記錄等形式證據(jù)來(lái)判斷其內(nèi)控的有效性。那么，在上市公司治理結(jié)構(gòu)尚不完善、大股東“一股獨(dú)大”的情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師常常會(huì)根據(jù)形式證據(jù)對(duì)其內(nèi)控有效性作出誤判。因此，制度審計(jì)測(cè)試應(yīng)著重測(cè)試其內(nèi)部控制有效性的實(shí)質(zhì)，而非形式，這就要求審計(jì)人員在實(shí)施制度審計(jì)程序時(shí)，不應(yīng)偏重于形式證據(jù)的取得，更應(yīng)通過(guò)詢問(wèn)、溝通及突擊測(cè)試等手段去了解和識(shí)別其內(nèi)控的有效性。
（三）加強(qiáng)“三維分析性復(fù)核”及商業(yè)實(shí)質(zhì)的邏輯性判斷
貨幣資金業(yè)務(wù)是企業(yè)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中流動(dòng)性最強(qiáng)、發(fā)生頻率最高的業(yè)務(wù)，其控制風(fēng)險(xiǎn)也往往比較高。如何在較短的時(shí)間內(nèi)發(fā)現(xiàn)可能存在的財(cái)務(wù)錯(cuò)報(bào)或舞弊，分析性復(fù)核和是否符合商業(yè)實(shí)質(zhì)的邏輯性判斷是必不可少的手段。如果一家上市公司賬上貨幣資金數(shù)額較大，而另一方面其銀行借款等負(fù)債金額也較大，以這種有悖常理的現(xiàn)象為線索進(jìn)一步審查，往往能夠發(fā)現(xiàn)一些實(shí)質(zhì)性問(wèn)題。因此，通過(guò)必要的分析性復(fù)核和是否符合商業(yè)實(shí)質(zhì)的邏輯性判斷，可以較快地確定可能存在的財(cái)務(wù)錯(cuò)報(bào)或舞弊的區(qū)域。
對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)表的分析性復(fù)核，審計(jì)人員習(xí)慣于對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表的期初期末數(shù)、利潤(rùn)表的上年本年數(shù)進(jìn)行橫向（前后兩個(gè)年度比較）、縱向（當(dāng)年資產(chǎn)或利潤(rùn)結(jié)構(gòu)構(gòu)成比較）兩個(gè)方向的對(duì)比、分析。但對(duì)于貨幣資金的審核，僅僅依賴上述分析性復(fù)核手段是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的。
對(duì)于橫向分析性復(fù)核，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)拓展視野，對(duì)于被審計(jì)單位連續(xù)3-5年的資產(chǎn)負(fù)債狀況、經(jīng)營(yíng)成果狀況、現(xiàn)金流量狀況進(jìn)行比對(duì)分析，對(duì)于突升突降的重要科目、資產(chǎn)形態(tài)變化較大的股權(quán)投資、存貨、實(shí)物資產(chǎn)投資等等均應(yīng)予以關(guān)注，并跟蹤其資金流向。
對(duì)于縱向分析性復(fù)核，審計(jì)人員應(yīng)在橫向分析性復(fù)核的基礎(chǔ)之上，對(duì)于該年度內(nèi)的資產(chǎn)負(fù)債結(jié)構(gòu)變化，結(jié)合現(xiàn)金流量表、利潤(rùn)表及其附注的信息披露，關(guān)注其資金形態(tài)的演變過(guò)程。
同時(shí)，審計(jì)人員應(yīng)當(dāng)牢牢抓住企業(yè)本身經(jīng)營(yíng)的“資金鏈”這一主線，結(jié)合分析被審計(jì)單位大股東及其關(guān)聯(lián)方的財(cái)務(wù)狀況，重點(diǎn)審核、分析其關(guān)聯(lián)交易及其由此涉及到的往來(lái)科目、負(fù)債狀況和收入成本費(fèi)用等損益情況。
通過(guò)上述“一條主線、兩個(gè)方向”的“三維視角”分析性復(fù)核，并結(jié)合是否符合商業(yè)實(shí)質(zhì)的邏輯性判斷，審計(jì)人員就可能對(duì)被審計(jì)單位實(shí)際經(jīng)營(yíng)的基本面有更深刻地了解，對(duì)發(fā)現(xiàn)可能存在諸如違規(guī)占用等貨幣資金舞弊可以起到事半功倍的效果。
三、貨幣資金審計(jì)實(shí)施過(guò)程中需要關(guān)注的問(wèn)題
（一）貨幣資金內(nèi)部控制節(jié)點(diǎn)的審核
注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)貨幣資金內(nèi)部控制審計(jì)測(cè)試過(guò)程中，一般比較關(guān)注相關(guān)資金業(yè)務(wù)的授權(quán)、審批等內(nèi)部控制程序，而往往忽視了相關(guān)執(zhí)行人員的獨(dú)立性判斷和財(cái)務(wù)軟件對(duì)資金業(yè)務(wù)執(zhí)行過(guò)程中的監(jiān)控和制約作用是否有效的判斷。筆者就遇到過(guò)利用計(jì)算機(jī)密碼共享這一內(nèi)控缺陷，通過(guò)虛作資金支出會(huì)計(jì)憑證來(lái)掩蓋其非法侵占現(xiàn)金的舞弊事件。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在貨幣資金內(nèi)控審計(jì)過(guò)程中，對(duì)于一些內(nèi)控節(jié)點(diǎn)應(yīng)引起一定的重視，例如：出納的獨(dú)立性情況；會(huì)計(jì)核算人員的財(cái)務(wù)軟件登錄密碼的保密情況；財(cái)務(wù)稽核人員的盡責(zé)情況；財(cái)務(wù)軟件中會(huì)計(jì)憑證記錄或沖回有無(wú)留痕等等。
（二）開(kāi)立銀行賬戶入賬完整性的審核
目前，相當(dāng)一部分的違規(guī)占用資金是通過(guò)隱瞞交易記錄來(lái)實(shí)現(xiàn)的，這種舞弊最簡(jiǎn)單的一個(gè)方法是相關(guān)銀行賬戶整體不入賬，使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)根本就查無(wú)頭緒，相關(guān)貨幣資金和與之對(duì)應(yīng)的負(fù)債及經(jīng)營(yíng)成果整體隱瞞。筆者就曾經(jīng)隨同監(jiān)管部門(mén)一起在對(duì)新疆某上市公司財(cái)務(wù)檢查過(guò)程中發(fā)現(xiàn)類似的問(wèn)題。因此，在貨幣資金審計(jì)過(guò)程中，首先應(yīng)重點(diǎn)審核被審計(jì)單位開(kāi)立銀行賬戶入賬的完整性。
（三）銀行對(duì)賬單取得方式的審核
在審計(jì)實(shí)務(wù)中，銀行對(duì)賬單通常是由企業(yè)出納提供給審計(jì)人員，但根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范――貨幣資金（征求意見(jiàn)稿）》的有關(guān)精神要求，“出納人員不得同時(shí)從事銀行對(duì)賬單的獲取、銀行存款余額調(diào)節(jié)表的編制等工作”，這說(shuō)明出納工作與銀行對(duì)賬單獲取、銀行存款余額調(diào)節(jié)表的編制工作是兩個(gè)不相容的崗位。在這一點(diǎn)上，目前絕大部分企業(yè)在此內(nèi)部控制環(huán)節(jié)上尚存在一定的缺陷，而部分上市公司大股東也正是利用了這一內(nèi)控缺陷，通過(guò)資金流出“不列賬”等方式，達(dá)到了其非法侵占上市公司資金的目的。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在實(shí)施貨幣資金審計(jì)時(shí)，應(yīng)特別關(guān)注銀行對(duì)賬單的取得方式，鼓勵(lì)企業(yè)開(kāi)立網(wǎng)上銀行業(yè)務(wù)，重點(diǎn)審核銀行對(duì)賬單與網(wǎng)上銀行資金交易數(shù)據(jù)的真實(shí)性和一致性。
（四）未達(dá)賬項(xiàng)的審核
在貨幣資金審核過(guò)程中，審計(jì)人員通常習(xí)慣于索取資產(chǎn)負(fù)債表日的銀行對(duì)賬單，而非完整審計(jì)期間的全部銀行對(duì)賬單。在未達(dá)賬項(xiàng)的審核過(guò)程中，也往往比較關(guān)注“銀行已付、企業(yè)未付”等被審計(jì)單位容易漏記成本費(fèi)用的事項(xiàng)。這就使原本正常的未達(dá)賬項(xiàng)審核程序出現(xiàn)了“偏科”，忽視了“有無(wú)長(zhǎng)期掛賬的未達(dá)賬項(xiàng)”、“有無(wú)漏記資金一進(jìn)一出現(xiàn)象”、“未達(dá)賬項(xiàng)在資產(chǎn)負(fù)債表日后是否消除”等必要貨幣資金審核程序。筆者在審計(jì)實(shí)務(wù)中就遇到過(guò)出納人員通過(guò)虛列未達(dá)賬項(xiàng)而長(zhǎng)期侵占公司資金的案例。因此，未達(dá)賬項(xiàng)的審核是貨幣資金審計(jì)過(guò)程中的重要一環(huán)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過(guò)程中應(yīng)當(dāng)對(duì)此引起足夠的重視，這也是防范大股東通過(guò)“不列賬”方式來(lái)占用上市公司資金的重要手段之一。
（五）定期存單的審核
對(duì)于存在銀行借款的企業(yè)，其超過(guò)3個(gè)月以上的定期存單通常是帶有一定使用用途的，如作為開(kāi)具銀行承兌票據(jù)的保證金等等，否則，在存貸款利息倒掛的情況下，這不符合基本盈利常識(shí)。因此，在定期存單的審核上，注冊(cè)會(huì)計(jì)師一方面需要查驗(yàn)原件、銀行函證等實(shí)質(zhì)性測(cè)試來(lái)證實(shí)其存在性；另一方面也需要判斷其存在的合理性，以防大股東通過(guò)存單質(zhì)押擔(dān)保等方式占用上市公司資金。
（六）資金流向的審核
在目前現(xiàn)實(shí)的審計(jì)實(shí)務(wù)中，由于項(xiàng)目主審在整個(gè)審計(jì)計(jì)劃、執(zhí)行實(shí)施過(guò)程中，逐步將審計(jì)重心前移，由原來(lái)的實(shí)質(zhì)性測(cè)試向制度審計(jì)、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)轉(zhuǎn)移，受人員安排、精力的限制，往往會(huì)將貨幣資金審計(jì)交由新進(jìn)審計(jì)助理人員來(lái)實(shí)施，而新進(jìn)審計(jì)助理人員也往往偏重于對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表日貨幣資金存在性的測(cè)試，如盤(pán)點(diǎn)、銀行函證等，對(duì)會(huì)計(jì)期間內(nèi)大額資金流向的完整性、其資金性質(zhì)的真實(shí)性測(cè)試存在忽視的情況。這在一定程度上增加了審計(jì)的風(fēng)險(xiǎn)，給違規(guī)占用資金提供了一定的可乘之機(jī)。
部分上市公司大股東改變資金流出的性質(zhì)，明明是大股東占用資金，卻在形式上以預(yù)付賬款、長(zhǎng)期投資、在建工程等名義予以反映，或者期間占用、期末歸還，或者以非關(guān)聯(lián)方借款來(lái)體現(xiàn)。這些都需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師密切關(guān)注企業(yè)資金的流入流出，尤其是大額資金在違反正常商業(yè)邏輯下的異常流入流出。必要時(shí)，還應(yīng)對(duì)資金流入、流出方實(shí)地進(jìn)行外調(diào)或進(jìn)行工商查詢，以判斷其真實(shí)性和可靠性。
所以，加強(qiáng)對(duì)資金流向的審核刻不容緩，這就好比醫(yī)生看病通常需要履行“驗(yàn)血”程序一樣，資金流向的審核就是給企業(yè)“驗(yàn)血”，在一定程度上可以發(fā)現(xiàn)違規(guī)占用這種舞弊行為的“蛛絲馬跡”。
（七）突擊審計(jì)時(shí)機(jī)的把握
一般財(cái)務(wù)舞弊通常都是有動(dòng)機(jī)、有預(yù)謀，且經(jīng)過(guò)精心策劃的，對(duì)于大股東及其關(guān)聯(lián)方違規(guī)占用上市公司資金這一財(cái)務(wù)舞弊，可能更涉及到集體串通舞弊，而再好的內(nèi)部控制制度，對(duì)于集體串通舞弊，往往也是無(wú)可奈何的。這就需要注冊(cè)會(huì)計(jì)師在選擇實(shí)施審計(jì)程序時(shí)機(jī)的把握上，需要帶有一定的突擊性。這里所講的“突擊性”帶有兩層含義：一是審計(jì)實(shí)施時(shí)間上的突擊性，二是審計(jì)程序設(shè)計(jì)上的非常規(guī)性。正如中捷股份大股東挪用資金這一案例，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在銀行索取函證的同時(shí)，追加了“向銀行索取期后銀行對(duì)賬單”這一非常規(guī)程序，在實(shí)施時(shí)間上也未事先通知，帶有一定的突然性，結(jié)果銀行提供不了，注冊(cè)會(huì)計(jì)師感覺(jué)有疑問(wèn)，進(jìn)而發(fā)現(xiàn)了大股東違規(guī)挪用上市公司資金的情況。
（八）函證操作程序的實(shí)施
銀行存款函證是貨幣資金審計(jì)過(guò)程中的一個(gè)重要審計(jì)程序。在審計(jì)實(shí)務(wù)中，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常會(huì)選擇一些金額較大或存在銀行借款的銀行戶進(jìn)行發(fā)函，或者部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師受審計(jì)時(shí)間、審計(jì)成本的限制考慮，沒(méi)有親自前往銀行實(shí)施函證程序，這就給財(cái)務(wù)舞弊人員提供了一定的作案實(shí)施空間。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在實(shí)施銀行函證程序時(shí)，根據(jù)審計(jì)準(zhǔn)則的要求，必須親自前往銀行獨(dú)立實(shí)施函證程序，不能受企業(yè)出納等人員帶有導(dǎo)向性的引導(dǎo)來(lái)實(shí)施函證；在被審計(jì)單位在銀行函證樣本的選擇上，實(shí)施面應(yīng)盡可能地?cái)U(kuò)大，當(dāng)然還需要包括余額突降或發(fā)生額較大但余額較小等異常銀行賬戶。
（九）負(fù)債的審核
目前，貨幣資金舞弊的另一種方式就是通過(guò)隱瞞銀行借款或虛減貿(mào)易債務(wù)來(lái)達(dá)到挪用或侵占公司資金的目的，這比虛增銀行存款或預(yù)付款等資產(chǎn)更加隱蔽。因此，對(duì)于貨幣資金審計(jì)來(lái)說(shuō)，加強(qiáng)對(duì)負(fù)債真實(shí)性和完整性的審核，也顯得尤為重要。根據(jù)現(xiàn)行審計(jì)準(zhǔn)則及其指南，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)及時(shí)索取貸款信息卡的相關(guān)信息與財(cái)務(wù)記錄進(jìn)行核對(duì)；在對(duì)應(yīng)付賬款等貿(mào)易性負(fù)債函證時(shí)，應(yīng)當(dāng)包括余額突降或發(fā)生額較大但余額較小等異常賬戶。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)實(shí)務(wù)中，常常片面地理解了重要性的原則，尤其在負(fù)債審核過(guò)程中。其實(shí)，余額小并不等于不重要，部分上市公司就發(fā)生過(guò)通過(guò)漏記大額銀行借款以達(dá)到占用上市公司資金的目的，而恰恰是由于體現(xiàn)在上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表的相關(guān)負(fù)債余額很小而未引起注冊(cè)會(huì)計(jì)師的重視，從而騙過(guò)了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的“眼睛”。
四、貨幣資金審計(jì)實(shí)施過(guò)程中尚面臨的一些困難
（一）審計(jì)程序?qū)嵤┻^(guò)程中的信息不對(duì)稱問(wèn)題
在以往較多的重大資金舞弊案中，企業(yè)為何能逃過(guò)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的眼睛而屢屢得手，這在很大程度上與目前注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)實(shí)施過(guò)程中的信息不對(duì)稱有關(guān)。
1.在審計(jì)證據(jù)獲取方面：
以函證為例，1999年財(cái)政部與人民銀行聯(lián)合出臺(tái)了《關(guān)于做好企業(yè)的銀行存款借款及往來(lái)款項(xiàng)函證工作的通知》，要求銀行和企業(yè)認(rèn)真做好函證回函工作，并對(duì)回函信息的真實(shí)性負(fù)責(zé)，但該項(xiàng)通知精神與目前審計(jì)準(zhǔn)則的有關(guān)要求已經(jīng)不相適應(yīng)。而且，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在針對(duì)某些舞弊懷疑而擬采取相關(guān)延伸審計(jì)程序時(shí)，往往因缺乏相關(guān)外部環(huán)境的支持而變得“心有余而力不足”。
2.在審計(jì)證據(jù)真實(shí)性方面：
以銀行匯票背書(shū)為例，銀行匯票背書(shū)后，款項(xiàng)是直接從出票人支付給最終持票收款人，原匯票原收款人（即背書(shū)人）的賬戶上和銀行對(duì)賬單均沒(méi)有記錄。有些上市公司通過(guò)預(yù)付、貿(mào)易還款等方式開(kāi)具銀行匯票，然后在銀行通過(guò)辦理匯票背書(shū)方式將資金轉(zhuǎn)給大股東或其關(guān)聯(lián)企業(yè)。當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在查驗(yàn)有關(guān)原始銀行單據(jù)時(shí)，卻只能看到匯票上的原收款人。
因此，要解決注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)程序?qū)嵤┻^(guò)程中的信息不對(duì)稱問(wèn)題，還有賴于相關(guān)金融機(jī)構(gòu)、監(jiān)管部門(mén)在完善金融業(yè)務(wù)服務(wù)的同時(shí)，對(duì)于相關(guān)原始記錄保護(hù)以及向注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供信息開(kāi)放方面予以完善和配合。必要時(shí)，應(yīng)納入立法程序和出臺(tái)有關(guān)部門(mén)監(jiān)管規(guī)章制度，在注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施審計(jì)程序的同時(shí)，提供相對(duì)信息透明的執(zhí)業(yè)環(huán)境。
（二）審計(jì)程序?qū)嵤┑姆杀Ｕ蠁?wèn)題
由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒(méi)有執(zhí)法權(quán)，除被審計(jì)單位以外的相應(yīng)延伸程序往往無(wú)法得到有效開(kāi)展，即便可以開(kāi)展延伸審計(jì)工作，大多也是在被審計(jì)單位的協(xié)調(diào)、安排下進(jìn)行的，其有效性也會(huì)大打折扣。要解決這一問(wèn)題，就需要有關(guān)政府部門(mén)、監(jiān)管部門(mén)、企業(yè)、金融機(jī)構(gòu)共同配合，凈化社會(huì)道德規(guī)范，對(duì)于出具虛假詢證回函和證明文件的，應(yīng)有法可依、有法必依、執(zhí)法必嚴(yán)，堅(jiān)決杜絕和清除大股東違規(guī)占用資金這一“頑癥”賴以生存的土壤；對(duì)于重點(diǎn)貨幣資金審計(jì)環(huán)節(jié)，如函證、查詢貸款信息、查詢銀行賬戶開(kāi)立情況等等，應(yīng)當(dāng)通過(guò)立法程序，賦予注冊(cè)會(huì)計(jì)師這一“經(jīng)濟(jì)警察”以一定的審查權(quán)。
五、結(jié)束語(yǔ)
2006年，針對(duì)當(dāng)時(shí)上市公司大股東違規(guī)占用資金這一存在多年的頑癥，證監(jiān)會(huì)發(fā)起了一場(chǎng)上市公司“清欠風(fēng)暴”，共收回大股東占用資金近400億元，有效地提高了上市公司質(zhì)量。但是，清欠工作剛剛結(jié)束，大股東占用資金的問(wèn)題就出現(xiàn)了死灰復(fù)燃的苗頭。注冊(cè)會(huì)計(jì)師面對(duì)如何發(fā)現(xiàn)并有效制約大股東違規(guī)占用資金這一“頑疾”任重而道遠(yuǎn)。
因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在貨幣資金審計(jì)實(shí)施過(guò)程中，應(yīng)強(qiáng)化風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理念，完善資金內(nèi)控制度審計(jì)，充分運(yùn)用分析性復(fù)核，拓展貨幣資金審計(jì)的著眼點(diǎn)，加強(qiáng)資金流向等細(xì)節(jié)審核，嚴(yán)把審計(jì)質(zhì)量關(guān)。只有這樣，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)才能與有關(guān)監(jiān)管部門(mén)形成監(jiān)管合力，給大股東違規(guī)占資以強(qiáng)大的震懾力，為整個(gè)證券市場(chǎng)的健康發(fā)展作出應(yīng)有的努力和貢獻(xiàn)！
【主要參考文獻(xiàn)】
[1] 鐘君.建立根除大股東占用上市公司資金的長(zhǎng)效機(jī)制.現(xiàn)代商貿(mào)工業(yè), 2007,（7）.
摘 要 近年來(lái)我國(guó)上市公司的會(huì)計(jì)舞弊案件時(shí)有發(fā)生,本文主要針對(duì)上市公司及關(guān)聯(lián)方違規(guī)占用資金及銀行存款舞弊,分析上市公司進(jìn)行舞弊的主要形式以及在審計(jì)中應(yīng)注意的重點(diǎn)問(wèn)題,并提出相應(yīng)的審計(jì)策略。
關(guān)鍵詞 上市公司 貨幣資金 舞弊審計(jì)
任何企業(yè)要進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)都必須擁有貨幣資金,資金就像一個(gè)公司的血液,持有貨幣資金是一個(gè)公司進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的基本條件。貨幣資金正是因?yàn)槠浔旧砹鲃?dòng)性最強(qiáng)的這個(gè)特點(diǎn),使其成為了控制風(fēng)險(xiǎn)最高的資產(chǎn),因此要關(guān)注它的舞弊并設(shè)計(jì)合適的審計(jì)程序。
隨著國(guó)內(nèi)證券市場(chǎng)的不斷發(fā)展,出現(xiàn)了很多大股東違規(guī)占用上市公司資金的案件,例如:金花股份,明星電力,金城股份等等。從這些案例中可以看出上市公司的大股東及關(guān)聯(lián)方違規(guī)占用上市公司資金的形式是多種多樣的。
一、上市公司主要的貨幣資金舞弊類型
(一)現(xiàn)金余額虛增舞弊
期末未受限的現(xiàn)金余額很高,報(bào)表呈現(xiàn)資產(chǎn)流動(dòng)性很高是虛增現(xiàn)金余額舞弊通常表現(xiàn)出的現(xiàn)象。舞弊手段典型類型包括:
1.設(shè)置虛假銀行存款。以ST丹化為例,資料表明,2003 年至2006 年期間,ST支付了大筆資金給其關(guān)聯(lián)方丹東化學(xué)纖維(集團(tuán))和廈門(mén)華綸紡織貿(mào)易公司,這筆資金劃轉(zhuǎn)沒(méi)有召開(kāi)董事會(huì)和股東大會(huì),也未及時(shí)披露。更為嚴(yán)重的是,公司的年報(bào)也存在虛假記載情況,虛增幾個(gè)億的銀行存款。
2.虛擬關(guān)聯(lián)方還款,期末轉(zhuǎn)回。一些大股東及其關(guān)聯(lián)方會(huì)在特定會(huì)計(jì)期間內(nèi)占用上市公司資金然后期末再歸還資金,從資產(chǎn)負(fù)債表表面上看,并未發(fā)現(xiàn)大股東占用上市公司的資金,但實(shí)際上卻是長(zhǎng)期的占用。酒鬼酒大股東成功集團(tuán)占用上市公司資金案就是一個(gè)典型的案例:成功集團(tuán)玩起了“螞蟻搬家”的把戲,每到季度末,當(dāng)證監(jiān)局來(lái)審核上市公司的財(cái)務(wù)賬目,這筆錢如數(shù)出現(xiàn)在酒鬼酒的賬上,但到月初證監(jiān)局一審核完,這筆錢就從哪里來(lái)回到哪里去了。僅僅兩年的時(shí)間,劉虹用這種方法把本屬于酒鬼的42億元資金轉(zhuǎn)走了。
3.偽造銀行對(duì)賬單。一般來(lái)說(shuō),銀行對(duì)賬單是真實(shí)可靠的。它能夠真實(shí)地記錄企業(yè)賬戶在銀行的各項(xiàng)存貸款業(yè)務(wù),它可以反映企業(yè)的資金流向、業(yè)務(wù)狀況等一系列的問(wèn)題。中捷股份的董事長(zhǎng)蔡開(kāi)堅(jiān)鉆了這一空子,該公司不在其公司對(duì)賬單上蓋上印鑒,蔡開(kāi)堅(jiān)指使出納利用這種的空白對(duì)賬單,偽造業(yè)務(wù),掩蓋資金去向,使真實(shí)資金往來(lái)信息的對(duì)賬單沒(méi)有入賬,從而導(dǎo)致財(cái)務(wù)信息失真。
(二)現(xiàn)金流水舞弊
上市公司處于一個(gè)關(guān)系復(fù)雜的集團(tuán)當(dāng)中,為了使業(yè)務(wù)持續(xù)動(dòng)態(tài)的發(fā)展,公司與公司之間需要頻繁擔(dān)保與被擔(dān)保,如果集團(tuán)的實(shí)際控制人資金鏈出現(xiàn)問(wèn)題,或者是母公司持有的上市公司的股權(quán)已經(jīng)遭到質(zhì)押或是被凍結(jié),那么上市公司的資金需求就會(huì)出現(xiàn)緊缺,這時(shí)候上市公司就會(huì)想方設(shè)法在現(xiàn)金往來(lái)中做手腳,虛構(gòu)業(yè)務(wù),以達(dá)到度過(guò)困境的目的。
(三)虛減現(xiàn)金余額舞弊
舞弊手段典型類型包括:非關(guān)聯(lián)方與關(guān)聯(lián)方賬外資金的轉(zhuǎn)移;設(shè)置帳外銀行賬號(hào)等。
截至2004年6月30日,電器持有耀華玻璃87.95萬(wàn)股流通股,是公司第四大流通股股東,以2004年6月30日耀華玻璃收盤(pán)價(jià)計(jì)算,電器持有的股票市值達(dá)到了523萬(wàn)元,而電器2004年半年報(bào)卻披露,公司短期投資股票投資余額為零。電器隱瞞股票投資一事,說(shuō)明公司可能存在未入賬的資產(chǎn)和負(fù)債的現(xiàn)象。
二、貨幣資金舞弊審計(jì)的困境
貨幣資金是流動(dòng)性很高的一項(xiàng)資產(chǎn),在審計(jì)中,要想找出這種審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)很高的舞弊,并不是一件容易的事,從前面提及的幾個(gè)舞弊案例可以看出貨幣資金的舞弊審計(jì)存在著以下兩點(diǎn)困境。
(一)信息不對(duì)稱
以ST丹化和中捷股份為例,在ST丹化舞弊案中,該公司設(shè)置了虛假的銀行存款;在中捷股份案中,中捷股份偽造了銀行對(duì)賬單。審計(jì)人員在對(duì)這兩家公司進(jìn)行函證時(shí),取得的信息可能不是完全的,沒(méi)有弄清企業(yè)到底一共有多少個(gè)賬戶,正是由于這些信息的不對(duì)稱,使準(zhǔn)備舞弊的企業(yè)鉆了空子。另外,注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)被審計(jì)單位時(shí)取得的審計(jì)證據(jù)未必是真實(shí)可靠的,如果在一開(kāi)始審計(jì)證據(jù)就是虛假的,那么審計(jì)師在審計(jì)過(guò)程中就會(huì)受制于被審計(jì)單位,將錯(cuò)誤的信息看成是正確的,從而影響了審計(jì)結(jié)果。
(二)法律保障問(wèn)題
注冊(cè)會(huì)計(jì)師本身并沒(méi)有執(zhí)法的權(quán)利,對(duì)于很多方面的事情,對(duì)于被審計(jì)單位而言,并不具有強(qiáng)制性,即使可以開(kāi)展延伸的審計(jì)工作,可能很多時(shí)候也是由被審計(jì)單位協(xié)助才完成的,這樣,審計(jì)人員的客觀性和獨(dú)立性就受到了影響。
三、貨幣資金舞弊及審計(jì)策略
隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,在利益誘惑面前,有些上市公司為了滿足自身的需求,不惜鋌而走險(xiǎn),采用各種形式的手段進(jìn)行舞弊。其中上市公司大股東占用資金的形式變得更為多樣化、復(fù)雜化,手段也更為隱匿,就如前面提到的幾種舞弊,以致審計(jì)發(fā)現(xiàn)貨幣資金舞弊的難度加大,針對(duì)前述的案例,我認(rèn)為應(yīng)從以下幾方面考慮相應(yīng)的舞弊審計(jì)策略。
(一)控制函證
對(duì)銀行存款進(jìn)行函證,是審計(jì)銀行存款的傳統(tǒng)方法,它能夠證明銀行存款的存在性以及所有權(quán)。在銀行對(duì)賬單審計(jì)過(guò)程中審計(jì)人員最好將每個(gè)月末的銀行對(duì)賬單余額和銀行日記賬核對(duì);將大金額的發(fā)生額與日記賬核對(duì),看看每一筆賬的記錄情況。審計(jì)人員可以取得被審計(jì)單位銀行對(duì)賬單,填寫(xiě)銀行詢證函。對(duì)于企業(yè)的所有銀行賬戶,不管是新開(kāi)立的和已注銷的,都要取得相關(guān)資料,一起函證。對(duì)于注銷的賬戶的原開(kāi)戶行,要重點(diǎn)函證,看其是否有未入賬的貸款。銀行的詢證函都應(yīng)該由審計(jì)人員直接發(fā)出,并要求被詢證單位將詢證函直接寄回會(huì)計(jì)師事務(wù)所,不應(yīng)讓被審計(jì)單位接觸。
(二)關(guān)注定期存款等受限現(xiàn)金
當(dāng)被審計(jì)單位有定期存款和承兌保證金時(shí),審計(jì)人員應(yīng)給予重視,要考慮被審計(jì)單位會(huì)不會(huì)存在沒(méi)有入賬的貸款、票據(jù)和沒(méi)有披露的擔(dān)保。為了降低這種審計(jì)風(fēng)險(xiǎn),審計(jì)人員可以要求被審計(jì)單位提供定期存款的原件,不能用復(fù)印件代替。然后,通過(guò)專業(yè)判斷,由審計(jì)人員親自對(duì)定期存款進(jìn)行函證,親自管理詢證函。對(duì)于定期存單的轉(zhuǎn)存,審計(jì)人員應(yīng)將存單的會(huì)計(jì)期間內(nèi)轉(zhuǎn)存過(guò)程與銀行存款日記賬進(jìn)行核對(duì),以確認(rèn)所有的轉(zhuǎn)存已全部入賬。對(duì)于沒(méi)有入賬的轉(zhuǎn)存業(yè)務(wù),要關(guān)注其利息是否已經(jīng)入賬。難以逐筆核對(duì)的,要進(jìn)行測(cè)算,發(fā)現(xiàn)不可接受的差異,要追查原因。
(三)關(guān)注資產(chǎn)負(fù)債表日前后現(xiàn)金的收支
粉飾高現(xiàn)金余額、關(guān)聯(lián)方占用資金虛假還款等通常都發(fā)生在資產(chǎn)負(fù)債表日前后。審計(jì)人員應(yīng)該對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表日前后的大額現(xiàn)金收支予以關(guān)注。審計(jì)人員首先應(yīng)該關(guān)注那些大額現(xiàn)金的流入與支出是否是合理的,每一筆的用途是什么,是否及時(shí)入賬了,對(duì)于那些沒(méi)有及時(shí)入賬的審計(jì)人員應(yīng)提高警惕,秉持謹(jǐn)慎的原則,懷疑它們是不正常的。在成功集團(tuán)舞弊案中,對(duì)于這種“螞蟻搬家”的手段,一到季度末,酒鬼酒的賬上就會(huì)有大額的資金流入,面對(duì)這樣的情況,審計(jì)人員應(yīng)驗(yàn)證關(guān)聯(lián)方的還款是不是真實(shí)的,要進(jìn)一步追加調(diào)查。
四、結(jié)束語(yǔ)
經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展,是社會(huì)進(jìn)步的一種表現(xiàn),我們理應(yīng)維護(hù)并促進(jìn)這種良好現(xiàn)象的發(fā)展,貨幣資金對(duì)于企業(yè)而言就是“血液”,在企業(yè)發(fā)展過(guò)程中處于中流砥柱的地位。然而,在誘因眾多的年代,很多上市企業(yè)為了自身的利益,破壞了良好的發(fā)展環(huán)境,導(dǎo)致各種舞弊層出不窮,為了使各個(gè)企業(yè)能在一個(gè)公平的環(huán)境下競(jìng)爭(zhēng)發(fā)展,審計(jì)師應(yīng)當(dāng)擔(dān)起監(jiān)督者的職責(zé)。在貨幣資金審計(jì)實(shí)施過(guò)程中,審計(jì)師應(yīng)從最基礎(chǔ)的執(zhí)行程序著手,認(rèn)真負(fù)責(zé)的做好每一步,并根據(jù)被審計(jì)單位自身的特點(diǎn),采用多種適合被審單位的審計(jì)方法,拓展貨幣資金審計(jì)的著眼點(diǎn),加強(qiáng)資金流向等細(xì)節(jié)審核,嚴(yán)把審計(jì)質(zhì)量關(guān)。只有這樣,審計(jì)師才能高效的配合有關(guān)監(jiān)管部門(mén),給違規(guī)占用資金者以強(qiáng)大的威懾力,為整個(gè)證券市場(chǎng)的健康發(fā)展作出應(yīng)有的努力和貢獻(xiàn)。
參考文獻(xiàn):
[1]鐘君.建立根除大股東占用上市公司資金的長(zhǎng)效機(jī)制.現(xiàn)代商貿(mào)工業(yè).2007(7).
【關(guān)鍵詞】 內(nèi)部控制 貨幣資金 風(fēng)險(xiǎn)
一、引言
貨幣資金是企業(yè)流動(dòng)資產(chǎn)的重要組成部分,企業(yè)的銷售與收款、購(gòu)貨與付款、生產(chǎn)與費(fèi)用、籌資與投資等業(yè)務(wù)循環(huán)中都會(huì)涉及到的,是流動(dòng)性最強(qiáng)、控制難度大、控制風(fēng)險(xiǎn)最高的一種資產(chǎn),是能夠隨時(shí)隨地轉(zhuǎn)換為其他任何類型資產(chǎn)的資產(chǎn),也是企業(yè)生存和發(fā)展的基礎(chǔ)。任何企業(yè)要進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)都必須持有貨幣資金,這是企業(yè)進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的基本條件。但近年來(lái),攜巨額公款外逃,到國(guó)外辦理“投資移民”的,挪用公款賭博,用公款炒股謀取個(gè)人私利的,種種案例,舉不勝舉。剖析這些經(jīng)濟(jì)犯罪案例,原因是多方面的,但企業(yè)貨幣資金內(nèi)部控制不力、不健全、不完善、不到位、管理和監(jiān)督弱化,是其中的一個(gè)重要原因。本文通過(guò)對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的介紹及貨幣資金內(nèi)部控制的分析,聯(lián)系企業(yè)實(shí)際情況,對(duì)當(dāng)前企業(yè)的貨幣資金內(nèi)部控制中存在問(wèn)題及原因的分析,必須加強(qiáng)對(duì)企業(yè)貨幣資金管理和控制,建立健全貨幣資金內(nèi)部控制制度,確保企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)合法有效。
二、貨幣資金內(nèi)部控制的概述
一般而言,企業(yè)所涉及的貨幣資金業(yè)務(wù)主要是貨幣資金收入、支出、貨幣資金在其不同項(xiàng)目之間的流動(dòng)以及零星備用金業(yè)務(wù)。貨幣資金收入業(yè)務(wù),貨幣資金收入業(yè)務(wù)是指企業(yè)通過(guò)銷售商品或提供勞務(wù)等方式取得貨幣資金的業(yè)務(wù)。貨幣資金支出業(yè)務(wù),企業(yè)貨幣資金支出的業(yè)務(wù)涉及的范圍很廣,主要包括:各項(xiàng)資產(chǎn)的購(gòu)入、絕大多數(shù)費(fèi)用的開(kāi)支、向投資者支付的股息以及向國(guó)家繳納各種稅款。貨幣資金支出除金額較小或符合規(guī)定范圍的開(kāi)支可以采用現(xiàn)金進(jìn)行結(jié)算外,企業(yè)的絕大多數(shù)款項(xiàng)是通過(guò)銀行結(jié)算進(jìn)行的。貨幣資金在其不同項(xiàng)目之間的流動(dòng)是指從銀行提取現(xiàn)金,現(xiàn)金交存銀行,其他貨幣資金賬戶的開(kāi)立、取消等業(yè)務(wù)導(dǎo)致貨幣資金在其不同項(xiàng)目之間的流動(dòng)。
根據(jù)COSO報(bào)告對(duì)內(nèi)部控制目標(biāo)的規(guī)定,貨幣資金內(nèi)部控制的總體目標(biāo)概括為:貨幣資金管理和利用的效率、財(cái)務(wù)報(bào)告中有關(guān)貨幣資金特別是貨幣資金量報(bào)表的相關(guān)報(bào)告的可靠性以及貨幣資金管理與控制方面的法律法規(guī)的遵循性。結(jié)合我國(guó)當(dāng)前已有的有關(guān)法律法規(guī)及企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的現(xiàn)狀與未來(lái)的發(fā)展趨勢(shì),貨幣資金內(nèi)部控制的目標(biāo)主要包括以下四個(gè)方面:第一,貨幣資金的安全性。通過(guò)良好的內(nèi)部控制,確保單位庫(kù)存現(xiàn)金安全,預(yù)防被盜竊、詐騙和挪用。第二,貨幣資金的完整性。即檢查單位收到的貨幣資金是否已全部入賬,預(yù)防私設(shè)“小金庫(kù)”等侵占單位收入的違法行為出現(xiàn)。第三,貨幣資金的合法性。即檢查貨幣滯納金取得、使用是否符合國(guó)家財(cái)經(jīng)法規(guī),手續(xù)是否齊備。第四,貨幣資金的效益性。即合理調(diào)度貨幣資金,使其發(fā)揮最大的效益,提高貨幣資金使用效率。
三、企業(yè)貨幣資金內(nèi)部控制方面存在的問(wèn)題及原因分析
近年來(lái),隨著企業(yè)規(guī)模的發(fā)展,經(jīng)營(yíng)的業(yè)務(wù)量不斷擴(kuò)大,管理層注重業(yè)務(wù)上的發(fā)展,輕視了公司的內(nèi)部管理控制,尤其在貨幣資金管理方面,更是薄弱環(huán)節(jié),企業(yè)貨幣資金管理中的問(wèn)題愈加突出,主要表現(xiàn)有以下幾方面。
其一,崗位職責(zé)劃分不清。有相當(dāng)一部分單位對(duì)貨幣資金管理的崗位設(shè)置、職責(zé)規(guī)定不符合規(guī)范要求。特別是中小企業(yè),由于規(guī)模小、業(yè)務(wù)頻繁、會(huì)計(jì)核算簡(jiǎn)單,同時(shí)企業(yè)老板出于管理成本的考慮,往往要求財(cái)務(wù)人員“一個(gè)蘿卜幾個(gè)坑”。有的企業(yè),出納會(huì)計(jì)一人兼,出納除了辦理現(xiàn)金、銀行業(yè)務(wù)之外,同時(shí)還兼管銀行存款全套印鑒、審核會(huì)計(jì)憑證等會(huì)計(jì)業(yè)務(wù);有的企業(yè)會(huì)計(jì),偶爾也會(huì)收取現(xiàn)金,一個(gè)人辦理現(xiàn)金業(yè)務(wù)收支的全過(guò)程。
其二,財(cái)務(wù)人員素質(zhì)參差不齊。人員素質(zhì)不達(dá)標(biāo)一是企事業(yè)單位在無(wú)奈之下接受上級(jí)指令安排貨幣資金管理崗位人員;二是單位領(lǐng)導(dǎo)為了工作“方便”或礙于情面而“任人唯親”。大多數(shù)中小企業(yè)的所有者都會(huì)選擇自己人來(lái)管理一些重要部門(mén)特別是作為直接掌握整個(gè)企業(yè)的貨幣資金的崗位――出納,絕大部分的老板會(huì)啟用自己的親戚,導(dǎo)致財(cái)務(wù)人員素質(zhì)普遍較低,道德修養(yǎng)較差,缺乏敬業(yè)精神。甚至有的會(huì)計(jì)人員“半路出家”,業(yè)務(wù)不精通賬簿設(shè)置混亂,收付款憑證填制不規(guī)范,方便了那些“有心人”利用各種手法貪污現(xiàn)金。
其三,規(guī)章制度不落實(shí)。會(huì)計(jì)人員職業(yè)道德中明確指出要熟悉法規(guī),依法辦事。一些單位的領(lǐng)導(dǎo)和貨幣資金的管理人員法律觀念淡薄,對(duì)有關(guān)法規(guī)了解甚少,以致出現(xiàn)違規(guī)不知,犯法才明的現(xiàn)象。工作中,坐支現(xiàn)金、白條抵庫(kù)、現(xiàn)金超額存放、截留各種現(xiàn)金收入時(shí)有發(fā)生;公款私存、虛報(bào)冒領(lǐng)、出借賬號(hào)(洗錢)也被認(rèn)為是平常事;挪用資金、中飽私囊、私設(shè)小金庫(kù)、集體舞弊等違法案例屢禁不止。
其四,監(jiān)督機(jī)制不完善。執(zhí)法必嚴(yán),違法必究,這是會(huì)計(jì)監(jiān)督的關(guān)鍵,也是會(huì)計(jì)控制的重點(diǎn)。只建立內(nèi)部控制制度,沒(méi)有相應(yīng)的監(jiān)督評(píng)價(jià)機(jī)制,內(nèi)控制度就形同虛設(shè)。建立相應(yīng)的內(nèi)部審計(jì)制度,是檢查監(jiān)督企業(yè)貨幣資金內(nèi)部控制制度的一種特殊形式。它是企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和管理制度是否合理、合法和有效的獨(dú)立評(píng)價(jià)機(jī)構(gòu)。案中的管理層對(duì)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的疏忽不重視,甚至可以說(shuō)沒(méi)有建立相應(yīng)的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu),就是說(shuō)根本沒(méi)有一個(gè)獨(dú)立的監(jiān)控機(jī)制對(duì)財(cái)務(wù)方面進(jìn)行嚴(yán)格的把關(guān),考核和監(jiān)督,以致操作程序出現(xiàn)混亂、漏洞,財(cái)務(wù)人員出現(xiàn)舞弊現(xiàn)象。
導(dǎo)致這些問(wèn)題的主要原因主要有以下幾點(diǎn)。首先,企業(yè)沒(méi)有建立完善的貨幣資金內(nèi)部控制體系。內(nèi)部控制制度是確保貨幣資金正常運(yùn)行的重要保證,如果貨幣資金制度建設(shè)存在缺陷,貨幣資金管理就會(huì)存在隱患。當(dāng)前多數(shù)企業(yè)沒(méi)有一個(gè)健全有效的內(nèi)控框架,控制環(huán)境薄弱,沒(méi)有符合現(xiàn)代企業(yè)制度的組織機(jī)構(gòu)。其次,企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)制度不健全,程序不嚴(yán)謹(jǐn),執(zhí)行不到位。很多企業(yè)沒(méi)有按照《會(huì)計(jì)法》的相關(guān)要求,建立嚴(yán)格的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度,或者雖然建立了內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度,但沒(méi)有嚴(yán)格執(zhí)行,從而沒(méi)有發(fā)揮內(nèi)部控制的作用,造成制度與實(shí)際脫節(jié)。因而建立有效的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制,做到防患于未然就顯得十分重要了。轟動(dòng)全世界的“巴林銀行倒閉案”最主要的教訓(xùn)之一就是內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的松散,也就是缺乏嚴(yán)密的、行之有效的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制,沒(méi)有健全的內(nèi)部會(huì)計(jì)控制,單位的所有努力將功虧一簣。
四、加強(qiáng)企業(yè)貨幣資金內(nèi)部控制的對(duì)策
貨幣資金管理出現(xiàn)混亂的根源,除了企業(yè)本身經(jīng)營(yíng)特點(diǎn)之外,更重要的是企業(yè)內(nèi)部缺乏完善的貨幣資金控制制度。一個(gè)企業(yè)的財(cái)務(wù)規(guī)章制度是否健全,貨幣資金的內(nèi)部控制制度是否嚴(yán)格,直接影響到企業(yè)的貨幣資金能否健康運(yùn)轉(zhuǎn),關(guān)系到企業(yè)的財(cái)產(chǎn)能否安全無(wú)恙。針對(duì)目前企業(yè)貨幣資金內(nèi)部控制中存在的問(wèn)題,我們認(rèn)識(shí)到建立健全的貨幣資金內(nèi)部控制體系的重要性和必要性,而且要從自身的控制環(huán)境入手,真正建立一套符合企業(yè)發(fā)展實(shí)際的內(nèi)部控制制度。
首先,設(shè)計(jì)與企業(yè)經(jīng)營(yíng)情況相適應(yīng)的貨幣資金內(nèi)部控制。企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)是不斷變化發(fā)展的,需要根據(jù)變化的情況不斷調(diào)整內(nèi)部控制的思路,其內(nèi)部控制與企業(yè)經(jīng)營(yíng)變化相適應(yīng)。目前多數(shù)公司都選擇網(wǎng)上銀行業(yè)務(wù),網(wǎng)上銀行開(kāi)通后,資金劃轉(zhuǎn)不受時(shí)間的限制,傳統(tǒng)的支票,印鑒已不起作用,取而代之的是資金額度授權(quán)。企業(yè)可以采用操作授權(quán)、口令控制、數(shù)據(jù)加密、職能權(quán)限管理等新的控制方法,這種業(yè)務(wù)除了成本費(fèi)用低,還具有高度的私密性,沒(méi)有權(quán)限,密碼,口令任何人都不能劃轉(zhuǎn)資金,保證資金劃轉(zhuǎn)的高效安全。而且不受時(shí)空限制,隨時(shí)可以查核現(xiàn)金的流向,杜絕不明用途的資金流出企業(yè),保證資金安全性。不僅如此,通過(guò)網(wǎng)絡(luò)電子確認(rèn)系統(tǒng),還可避免詐騙和損失。
其次,明確職責(zé)權(quán)限,形成制約機(jī)制。健全有效的貨幣資金內(nèi)部控制制度充分體現(xiàn)著不相容職務(wù)的崗位分離,并有堅(jiān)持良好的審核和核對(duì)制度。經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)處理過(guò)程中相互關(guān)聯(lián)的職務(wù)如果集中在一個(gè)人身上,就會(huì)增加發(fā)生差錯(cuò)或舞弊的可能性。內(nèi)部控制應(yīng)當(dāng)保證單位內(nèi)部工作的機(jī)構(gòu)、崗位的合理設(shè)置及其職責(zé)權(quán)限的合理劃分,堅(jiān)持不相容職務(wù)相互分離。不相容職務(wù)職務(wù)分離控制分離,又稱“職責(zé)分工控制”,其要求按照單位不相容的職務(wù)相分離的原則,合理設(shè)置會(huì)計(jì)及相關(guān)工作崗位,明確其職責(zé)權(quán)限,形成相互制衡的機(jī)制。
再次,建立內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督機(jī)構(gòu)。時(shí)至今日,仍然有人認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)不能為其所在單位帶來(lái)多大的效益,對(duì)單位的建設(shè)與發(fā)展起不到多少作用,或者雖然能夠起到一定作用,但作用甚微,因而建議削弱內(nèi)部審計(jì)的力量、甚至撤消內(nèi)部審計(jì)。而貨幣資金失去有效控制,大多數(shù)貪污、受賄、詐騙、挪用公款等違法亂紀(jì)行為都與之相關(guān)。內(nèi)部審計(jì)是建立于各組織內(nèi)部的審計(jì)機(jī)構(gòu),它從屬于本單位的領(lǐng)導(dǎo),是為本單位服務(wù)的。內(nèi)部審計(jì)是協(xié)助該組織的領(lǐng)導(dǎo)成員有效地履行他們的職責(zé)。內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立于單位內(nèi)部其他各職能管理部門(mén),接受本單位最高領(lǐng)導(dǎo)決策層的直接領(lǐng)導(dǎo),并獨(dú)立開(kāi)展工作,充當(dāng)參謀和助手,成為一個(gè)單位整個(gè)管理體系中不可或缺的特殊一環(huán),服務(wù)于本單位的總體目標(biāo)。
最后,加強(qiáng)企業(yè)資金風(fēng)險(xiǎn)管理意識(shí)。貨幣資金內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)是企業(yè)單位內(nèi)部人員利用職務(wù)之便,貪污、挪用、揮霍公款而形成的貨幣資金風(fēng)險(xiǎn)。風(fēng)險(xiǎn)管理是要公司樹(shù)立風(fēng)險(xiǎn)意識(shí),建立有效的風(fēng)險(xiǎn)管理系統(tǒng),對(duì)公司的財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行全面的防范和控制。貨幣資金風(fēng)險(xiǎn)防范主要是完善貨幣資金內(nèi)部控制制度,規(guī)范會(huì)計(jì)行為,防止貨幣資金流失。隨著我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的完善和發(fā)展,貨幣資金結(jié)算方式靈活多樣,與此相關(guān)的經(jīng)濟(jì)犯罪日漸增多,企業(yè)的貨幣資金風(fēng)險(xiǎn)也日益增大,企業(yè)單位必須加強(qiáng)對(duì)貨幣資金管理,規(guī)范貨幣資金的使用,避免貨幣資金風(fēng)險(xiǎn),增強(qiáng)貨幣資金風(fēng)險(xiǎn)管理意識(shí),防范因管理不善而給單位造成巨大的經(jīng)濟(jì)損失。
五、結(jié)論與討論
隨著我國(guó)經(jīng)濟(jì)改革的不斷深化和現(xiàn)代企業(yè)制度的逐步建立,強(qiáng)化內(nèi)部會(huì)計(jì)監(jiān)督,建立和完善內(nèi)部會(huì)計(jì)控制,尤其是貨幣資金的內(nèi)部控制制度,已經(jīng)是刻不容緩的事情。完整的內(nèi)部控制體系和完善的內(nèi)部控制制度,是約束、規(guī)范企業(yè)管理行為的準(zhǔn)則,是減少風(fēng)險(xiǎn)的重大措施。為了促進(jìn)企業(yè)的重視、加快完善內(nèi)部會(huì)計(jì)控制的構(gòu)建,維護(hù)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序,促進(jìn)經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)的健康發(fā)展,國(guó)家財(cái)政部于2001年6月頒布了《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制――基本規(guī)范(試行)》,隨后并頒布了貨幣資金、實(shí)物資產(chǎn)、對(duì)外投資、工程項(xiàng)目、采購(gòu)和付款、銷售和收款、成本費(fèi)用、籌資、擔(dān)保這九項(xiàng)業(yè)務(wù)循環(huán)的相關(guān)基本規(guī)范。而貨幣資金是流動(dòng)性最強(qiáng)的資產(chǎn),是內(nèi)部控制的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。
實(shí)施內(nèi)部控制可以及時(shí)發(fā)現(xiàn)和糾正各種錯(cuò)弊及不法行為,有利于保證資產(chǎn)安全、完整,保證經(jīng)營(yíng)成果與財(cái)務(wù)狀況真實(shí)、可靠。但是必須認(rèn)識(shí)到內(nèi)部控制建設(shè)不是短期內(nèi)就能完成的事情,需要不斷地完善、修訂,以應(yīng)對(duì)新的形勢(shì)和情況;也不是單靠企業(yè)自身努力就可以到達(dá)的,需要政府、企業(yè)、社會(huì)各方面共同努力,加快步伐,早日建成符合我國(guó)國(guó)情的內(nèi)部控制體系,提高經(jīng)營(yíng)管理水平,促進(jìn)我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)健康發(fā)展。
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