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一、當前醫院固定資產會計核算中存在的問題
1.固定資產購置的會計核算
醫院固定資產核算方法既體現了事業單位會計核算的基本方法,也借鑒了企業會計核算的部分內容，雖然比事業單位復雜，比企業簡單，卻不能真實、準確地反映醫院的成本和結余。
如：購入固定資產時：A單價在10萬元以下（包括10萬元），借記“醫療支出（藥品支出）——公用支出——專用設備購置費”或“管理費用——公用支出——辦公設備（交通工具、圖書資料）購置費”，貸記“銀行存款”；同時借記“固定資產”，貸記“固定基金”。B：單價在10萬元以上，借記“專用基金—修購基金”，貸記“銀行存款”；同時借記“固定資產”,貸記“固定基金”。這樣的會計科目設置，使購入固定資產的會計核算存在兩個問題：
（1）這種會計核算方式比較陳舊，兩組平行的會計分錄之間沒有必然的鉤稽關系，容易漏做“固定資產”和“固定基金”這組分錄。從而少記固定資產。
（2）當購置的固定資產單價在10萬元以上時，列入凈資產科目“專用基金—修購基金”中支出，沒有直接計入當月損益，從而造成醫院當月的“收支結余”不真實。
（3）《醫院會計制度》規定，醫院根據固定資產原值和使用年限，按固定資產賬面價值的一定比率提取修購基金，用于固定資產的更新和大型修繕。在會計核算時，提取借記“醫療支出（藥品支出）——維修費——提取修購基金”，貸記“專用基金——修購基金”；期末貸方余額反映“專用基金——修購基金”的結余，若為借方余額則反映“專用基金——修購基金”的超支。目前，由于醫院的固定資產規模越來越大，更新速度越來越快，使得醫院“專用基金——修購基金”累計赤字很大。還有些醫院通過少提或多提“專用基金——修購基金”人為地改變醫院的成本，隨意調節“收支結余”。
2.固定資產折舊的會計核算
醫院的固定資產核算的明顯不足之處，沒有設置“累計折舊”的會計科目。《醫院會計制度》中不要求計提折舊，醫院的“固定資產”和“固定基金”科目反映的是現有固定資產的原始價值。計提“專用基金——修購基金”與計提“折舊”，不僅在提法上不同，而且在會計核算方法上也大不相同。
計提“專用基金——修購基金”反映在凈資產中，它不是固定資產的備抵科目，不反映固定資產的凈值（即折余價值），以致醫院的資產負債表不能真實地反映醫院的財務狀況，形成醫院固定資產賬面原值越來越大，固定資產老化程度也越來越高，但賬面上卻無法反映。另外“專用基金——修購基金”的使用比較含糊籠統，這樣不能真實反映固定資產的實際價值，也不能給醫院管理者提供客觀的固定資產評價依據。
3.固定資產處置的會計核算
（1）對于醫院固定資產的處置，沒有設置“固定資產清理”會計科目。在醫院發生捐贈、報廢、轉讓、損毀等固定資產減少的情況時，全部通過“專用基金——修購基金”來進行核算。
如：報廢固定資產時，按固定資產原值借記：“固定基金”，貸記：“固定資產”，發生的變價收入借記“專用基金—修購基金”，貸記“銀行存款”。由于專用基金科目是按基金類別設置明細賬，根本不能反映哪項固定資產取得的變價收入、保險賠償等所產生的損益情況。
（2）對于固定資產的減值，也沒有設置“固定資產減值準備”會計科目。隨著醫療設備的日新月異，許多醫療設備很快就淘汰了，發生固定資產減值是必然的；而《醫院會計制度》沒有設置“固定資產減值準備”會計科目，若遇到固定資產減值或提前報廢，就會出現賬實不符的狀況。
二、醫院固定資產會計核算的改進建議
1.在購置固定資產的會計核算時，借鑒企業會計的核算方法，借記“固定資產”，貸記“銀行存款”，不再通過“專用基金——修購基金”、“固定基金”這樣的凈資產科目核算。只有這樣才能使醫院固定資產的會計核算真實化、規范化、標準化，縮小行政事業單位和企業會計核算的差距，使會計信息具有可比性。
2.醫院會計核算中，增設“累計折舊”會計科目。每月增加計提折舊的會計核算，會計分錄借記“醫療支出（藥品支出、管理費用）——公用支出——折舊費”，貸記“累計折舊”。在資產負債表中，將“累計折舊”作為備抵科目列示，兩者相減，就是固定資產的凈值，這樣在會計報表中就反映出固定資產原值及凈值，固定資產的增減情況一目了然，以便如實反映醫院固定資產的規模、新舊程度和實際價值。
3.對于醫院固定資產的處置，增設“固定資產清理”會計科目。通過“固定資產清理”科目，準確核算固定資產所發生的清理費用，能夠真實、詳細地反映其損益情況。
關鍵詞：醫院；固定資產；核算管理
中圖分類號：F406.4 文獻標識碼：A
文章編號：1005-913X（2014）02-0071-01
固定資產是指醫院持有的預計使用年限在一年以上、單位價值在規定標準以上、在使用過程中基本保持原有物質形態的有形資產。單位價值雖未達到規定標準，但預計使用年限在一年以上的大批同類物資，應作為固定資產管理。
一、固定資產的范圍
醫院固定資產包括房屋及建筑物、專用設備、一般設備和其他固定資產。對于應用軟件，如果其構成相關硬件不可缺少的組成部分，應當將該軟件價值包括在所屬硬件價值中，一并作為固定資產進行核算；如果其不構成相關硬件不可缺少的組成部分，應當將該軟件作為無形資產核算，醫院的圖書應當參照固定資產進行管理，不計提折舊。
二、固定資產的日常會計核算
醫院應當設置“固定資產登記簿”和“固定資產卡片”，按固定資產類別、使用部門和每項固定資產設置明細賬，進行明細核算。一是醫院應當在固定資產明細賬中登記每項固定資產原價中財政補助資金、科教項目資金、其他資金的金額及其所占的比例。二是出租、出借或作為擔保的固定資產，應設置備查簿進行登記。三是經營租入的固定資產，應當另設輔助簿進行登記，不在本科目核算。
（一）固定資產的取得時的賬務處理
1.外購的固定資產，其成本包括實際支付的買價、相關稅費以及使固定資產達到交付使用狀態前所發生的可直接歸屬于該項資產的運輸費、裝卸費、安裝費和專業人員服務費等。以一筆款項購入多項沒有單獨標價的固定資產，按照各項固定資產同類或類似資產市場價格的比例對總成本進行分配，分別確定各項固定資產的入賬成本。購入不需要安裝的固定資產，直接記入“固定資產”科目；購入需要安裝的固定資產及發生安裝費用，記入“在建工程”科目，安裝完畢交付使用時，轉入固定資產科目。使用財政補助、科教項目資金購入固定資產的，按構成固定資產成本的支出金額，借記“固定資產”科目或“在建工程”科目，貸記“待沖基金”科目；同時，借記“財政項目補助支出”、“科教項目支出”科目，貸記“財政補助收入”、“零余額賬戶用款額度”、“銀行存款”等科目。
2.自行建造的固定資產，其成本包括該項資產完工交付使用前所發生的全部必要支出。工程完工交付使用時，按自行建造過程中發生的實際支出，由“在建工程”科目轉入“固定資產”科目。
3.在原有固定資產基礎上進行改建、擴建、大型修繕后的固定資產，其成本按照原固定資產賬面價值（“固定資產”科目賬面余額減去“累計折舊”科目賬面余額后的凈值）加上改建、擴建、修繕發生的支出，減去改建、擴建、修繕過程中的變價收入，再扣除固定資產拆除部分的賬面價值后的金額確定。
4.融資租入的固定資產，其成本按照租賃協議或者合同確定的價款、運輸費、途中保險費、安裝調試費等確定，按照確定的成本，記入“固定資產”科目。
5.無償調入或接受捐贈的固定資產，其成本比照同類或類似資產的市場價格或有關憑據注明的金額加上相關稅費確定。按確定的成本，記入“固定資產”科目或“在建工程”科目。
（二）按月提取固定資產折舊
按照財政補助、科教項目資金形成的金額部分，借記“待沖基金”科目，按照應提折舊額中的其余金額部分，借記“醫療業務成本”、“管理費用”等科目，按照應計提的折舊額，貸記“累計折舊”科目
（三）與固定資產有關的更新改造等后續支出
1.為增加固定資產的使用效能或延長其使用壽命而發生的改建、擴建或大型修繕等后續支出，應當計入固定資產賬面價值，通過“在建工程”科目核算。
2.為了維護固定資產的正常使用而發生的修理費等后續支出，應當計入當期費用，借記“醫療業務成本”、“管理費用”等科目。
（四）固定資產的處置
1.出售、報廢、毀損的固定資產，按照所處置固定資產的賬面價值減去該資產對應的尚未沖減完畢的待沖基金余額后的金額，借記“固定資產清理”科目，按照已提取的折舊，借記“累計折舊”科目，按照相關待沖基金余額，借記“待沖基金”科目，按照固定資產的賬面余額，貸記本科目。
2.以固定資產對外投資，按照評估價加上發生的相關稅費作為投資成本，借記“長期投資——股權投資”科目，按照投出固定資產已提的折舊，借記“累計折舊”科目，按發生的相關稅費，貸記“銀行存款”、“應交稅費”等科目，按投出固定資產的賬面余額，貸記本科目，按其差額，貸記“其他收入”科目或借記“其他支出”科目。
3.無償調出、對外捐贈固定資產，按照發出固定資產已提的折舊，借記“累計折舊”科目，按照發出固定資產對應的尚未沖減完畢的待沖基金余額，借記“待沖基金”科目，按發出固定資產的賬面余額，貸記“固定資產”科目，按其差額，借記“其他支出”科目。
論文關鍵詞：公立醫院，固定資產，會計核算，管理
隨著我國市場經濟和醫療衛生事業的發展，原來的醫院會計制度尤其是固定資產會計核算的局限性開始顯現。固定資產是醫院資產的重要組成部分，是醫院開展醫療、科研、教學等各項工作的物質基礎，是反映醫院經濟實力、規模大小和醫療水平高低的重要指標之一。當前，我國大部分醫院為公立醫院，固定資產的來源渠道不同，貴重醫療設備較多，這就要求改革完善原來的固定資產核算方式，使其更客觀、真實地反映醫院的財務狀況和經濟能力，同時加強醫院固定資產的管理，提高資產使用效率，給醫院帶來長遠的經濟效益和社會效益。
一、醫院固定資產會計核算現狀與新制度的修改
1、原醫院固定資產標準過于偏低，造成核算范圍過寬，帶來固定資產核算的不準確。原醫院財務制度規定，固定資產指“一般設備單位價值在500元以上，專業設備單位價值在800元以上，使用期限在一年以上，并在使用過程中基本保持原有物質形態的資產。單位價值雖未達到規定標準，但耐用時間在一年以上的大批同類物資，應作為固定資產管理”。一方面，隨著商品經濟市場化和現代科技的更新發展，醫療設備設施價值已遠遠超過了過去的標準。另一方面，同樣的設備，金額小于800元，單件購入為低值易耗品，批量采購就是固定資產，不便于固定資產的管理。新制度定義固定資產為“單位價值在1000元及以上（其中：專業設備單位價值在1500元以上），使用期限在一年以上（不含一年），并在使用過程中基本保持原有物質形態的資產。單位價值雖未達到規定標準，但耐用時間在一年以上（不含一年）的大批同類物資，應作為固定資產管理”。將原劃分標準提高后，使大部分辦公、通用設備等價值較低的設備劃出醫院固定資產核算范圍，作為當期費用處理，使醫院固定資產的界定不過于繁雜，更能體現醫院資產的特點，更便于專業設備的核算、統計與管理。
2、原會計核算科目的設置不能真實反映固定資產的凈值。原醫院會計制度對固定資產購置的核算為，購入固定資產時，借記“專用基金—修購基金”等科目，貸記“銀行存款”、“應付賬款”等科目，同時資產類科目“固定資產”與凈資產類科目“固定基金”同時增加。實際工作中很容易漏作后一筆分錄，導致少記固定資產，而且因為沒有相應的鉤稽關系，往往造成少記后很長一段時間才能發現。另外，醫院固定資產一經入賬，直到報廢，會計報表的固定資產凈值一直等于原值，只是提取一定的修購基金，其反映在資產負債表的凈資產中，它不是固定資產的備抵科目，不能反映固定資產的凈值，因而固定資產的老化程度也無法在賬面上反映，造成凈資產虛增會計核算，不能客觀地反映醫院固定資產的真實狀況，也就不能向醫院的管理者提供客觀真實的財務分析和風險評價。新制度增設“累計折舊”科目，在資產負債表中作為“固定資產”科目的備抵項列示，規定“醫院原則上應當根據固定資產性質，在預計使用年限內，采用平均年限法或工作量法計提折舊。計提固定資產折舊不考慮殘值。計提折舊的辦法由各?。ㄗ灾螀^、直轄市）主管部門會同財政部門規定或審批”站。從而相對客觀地反映醫院固定資產的價值。
二、加強醫院固定資產的管理
醫院固定資產多而雜，對專業性要求較高，而醫院領導及醫護人員普遍存在“重錢輕物、重購輕管”的思想，資產管理工作大多由財務人員兼管，缺乏一個統一的管理部門，而財務人員日常工作繁瑣，往往無暇顧及更深入細致的核對監管工作，故強化固定資產制度化管理尤為重要。
1、加強固定資產定期盤點制度。在固定資產盤點中我們往往發現，資產存放地點變更或移交時，管理人員不按規定程序進行移交，導致盤點時科室臺賬與實物不符，給盤點工作帶來較大的難度。因此，醫院一方面要健全固定資產管理制度，明確固定資產購置、驗收、發出、使用、報廢管理職責和工作流程，加強職能部門監管。另一方面應定期對相關人員進行業務培訓，增強責任心，強化業務知識學習，提高資產管理水平。規模較大的醫院應設置資產管理中心，逐步對各項資產進行登記、清產核資，管好用好本單位的固定資產，使資產管理的工作真正落到實處，有重點、有步驟，做到賬卡、賬賬、賬實相符，扎扎實實地推動固定資產基礎管理工作。
2、完善固定資產購置可行性論證。醫院固定資產中醫療設備占的比重較大，其投入資金大，投資回收慢，其投資能很大程度的影響醫院的業務發展，所以固定資產購買前應由設備管理、資產管理、使用部門、財務部門等共同進行可行性論證和效益分析，運用科學的方法對資產進行分析、預測，以避免盲目投資，造成資金的浪費和資產的閑置，為領導決策提供科學的依據。其主要指標有資產總值、總資產結構、資產完好率、設備平均使用率、萬元資產凈收入、單臺設備投入產出等。
3、建立固定資產信息化系統管理。醫院固定資產種類多，數量大，必須通過信息化系統，才能更好地規范管理。實際工作中大中型公立醫院已基本實現了計算機信息管理，但還存在信息共享程度較低的問題。醫院內部資產管理部門、財務部門、職能部門、使用部門以及維修部門之間的信息脫節，信息沒有達到共享，獲得信息的成本較高，直接影響了固定資產的管理效率的高低，同時財務部門與其他職能部門的重復勞動，造成人力、物力、財力的浪費。
4、加強固定資產監管。大部分公立醫院是國有事業單位，資產保值增值，上級主管、主辦部門審批報廢，各級部門對強化審計監督，充分發揮醫院內部審計的作用，定期對醫院的固定資產及其效益進行審計，提高醫院固定資產的營運收益。審計固定資產是否提足，是否有帳外固定資產以及固定資產流失現象。切實解決固定資產保管不善、賬實不符、閑置浪費以及非法侵占等問題。
參考文獻：
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[2]財政部：《醫院會計制度》（征求意見稿），2009年8月
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[5]李艷萍，李艷麗，《淺談醫院固定資產的管理》，經濟與社會發展，2007年08期
[6]馬翠蓮，《醫院固定資產管理存在的問題及對策》當代經濟，2009年18期
一、設定受益計劃解讀
新準則并沒有對設定受益計劃的概念做具體描述，而是采用排除法，將設定受益計劃定義為“除設定提存計劃以外的離職后福利計劃”。根據定義，設定受益計劃和設定提存計劃相比最大的區別在于風險承擔主體的不同。在設定受益計劃中，企業承諾并將確保職工離職后的福利待遇達到固定水平，該福利水平與企業繳費水平、福利基金投資收益之間的差額由企業補足，因此風險承擔人是企業。設定受益計劃也稱為待遇承諾型計劃。以下，將對新準則中與設定受益計劃相關的幾個關鍵概念進行分析。1.設定受益計劃。設定受益計劃并不單指企業應承擔的現時義務，它包含兩個部分：設定受益計劃資產和設定受益計劃負債，是兩者的組合。其中，設定受益計劃負債處于核心地位，是設定受益計劃必不可少的部分；設定受益計劃資產處于從屬地位，不能脫離設定受益計劃負債獨立存在?；陔p重性質的考量，筆者認為應當引入共同類科目“設定受益計劃”，對設定受益計劃資產和負債進行平行核算，期末將設定受益計劃資產和負債抵銷后，以其凈額在資產負債表內列示——如果期末余額在借方，則該設定受益計劃表現為企業所掌握和控制的資源，屬于資產；如果期末余額在貸方，則表現為企業應承擔的義務，屬于負債。2.資產上限。資產上限可以理解為企業退出設定受益計劃（將設定受益計劃資產和負債同時處置）所能獲得的經濟利益的現值，是對設定受益計劃整體（包括資產和負債）的現時估價；當且僅當設定受益計劃表現為企業的資源時才會涉及到資產上限的判斷和處理。3.義務現值。義務現值是對設定受益計劃負債單方面的描述，設定受益計劃資產的核算并不影響義務現值。簡單地說，義務現值就是設定受益計劃負債的貸方余額，是企業已承擔義務折算至會計核算日的累計額。4.過去服務成本。根據新準則定義，過去服務成本是指設定受益計劃修改所導致設定受益計劃義務現值的變化額，如果不存在修改設定受益計劃的情況，也就不需要確定過去服務成本。由于義務現值是一個累計額，確認過去服務成本的目的就在于對計劃修改所產生的影響進行追溯調整，并將累計影響額計入當期損益。
二、設定受益計劃的會計核算
假設甲公司于2016年1月聘用了剛滿55周歲的高級經理王先生，并承諾在他60歲退休離職后的5年內每年額外支付一定數額的養老金，金額為2020年甲公司職工平均月薪的2倍。甲公司采用的精算假設包括2020年職工平均月薪為5000元；采用的折現率為活躍市場高質量公司債券的市場收益率10%。（一）僅有設定受益計劃負債的核算假設設定受益計劃不存在資產，以后年度甲公司也不會重新計量或修改設定受益計劃，那么甲公司只需在每年期末計算當期服務成本和利息費用，計入當期損益。具體步驟如下：第一步，計算退休日養老金義務現值：5000×2×（P/A,10%,5）=37907.97元；第二步，計算每一年應承擔的當期服務成本。運用償債基金法，根據退休日的義務現值計算義務歸屬期間的年金：A=37908÷（F/A,10%,5）=6209.23元；第三步，計算每一年應承擔的利息費用：利息費用=上年設定受益計劃負債期末余額×10%。最終得到設定受益計劃負債核算表，如表1所示。企業相關賬務處理如下：2016年期末借：管理費用6209.23貸：設定受益計劃-負債-當期服務成本6209.232017年期末借：管理費用6209.23貸：設定受益計劃-負債-當期服務成本6209.23借：財務費用620.92貸：設定受益計劃-負債-利息費用620.922018年-2020年的處理以此類推。（二）存在設定受益計劃資產的情況假設2016年期末甲公司花費30000元購買福利基金作為設定受益計劃資產，預期持有期間年綜合收益率為5%。此時，甲公司在對設定受益計劃負債進行核算的同時，需要對設定受益計劃資產進行平行核算。如果設定受益計劃資產公允價值減去設定受益計劃義務現值存在盈余，還會涉及資產上限的判斷和處理。因此在第（一）種情況的基礎上，甲公司需額外進行以下操作。1.設定受益計劃資產的核算設定受益計劃資產的核算類似于銀行存款利息的核算，相關賬務處理如下：2016年期末借：設定受益計劃-資產30000貸：銀行存款300002017年期末借：設定受益計劃-資產-利息收益1500貸：財務費用15002018年-2020年的處理以此類推。由于設定受益計劃資產不能脫離設定受益計劃負債獨立存在，通常情況下資產的利息收益和負債的利息費用應當同時確認，合并分錄中兩者的差額就是新準則第16條第2款所說的“設定受益計劃凈負債或凈資產的利息凈額”，計入當期損益。2.資產上限的會計處理根據新準則13條第2款規定，應當首先根據設定受益計劃資產的公允價值和負債的義務現值計算其盈余或負債。為了討論方便，假定資產負債表日設定受益計劃資產的公允價值就是其賬面價值，則2016年-2019年甲企業存在設定受益計劃盈余，此時需要與資產上限進行比較并取兩者孰低者作為設定受益計劃凈資產，從而倒推出資產上限的影響額。假設2016年-2019年期末甲公司判斷退出設定受益計劃可收回金額（設定受益計劃資產的可變現凈值扣除對王先生的賠償金）分別為20000元、16000元、13000元和9000元，得出表3。2016年期末，設定受益計劃盈余為23790.77元（即資產上限影響額核算之前“設定受益計劃”賬戶的借方余額），資產上限為20000元，甲企業應當確認的設定受益計劃凈資產為20000元，需做會計分錄將“設定受益計劃”期末借方余額調整至20000元：借：其他綜合收益-設定受益計劃（資產上限影響）3790.77（23790.77-20000）貸：設定受益計劃-資產上限影響3790.772017年期末，甲公司應確認的資產影響額為2460.62元，影響變動額為2460.62-3790.77=-1330.15元，屬于第17條第3款規定的“資產上限影響的變動”，計入其他綜合收益。借：設定受益計劃-資產上限影響1130.15（3790.77-2460.62）貸：其他綜合收益-設定受益計劃（資產上限影響）1130.152018年期末，由于資產上限低于設定受益計劃盈余，故對設定受益計劃凈資產無影響，應將2017年剩余的“設定受益計劃-資產上限影響”全部轉出。借：設定受益計劃-資產上限影響2460.62貸：其他綜合收益-設定受益計劃（資產上限影響）2460.62應當注意的是，“設定受益計劃-資產上限影響”類似于設定受益計劃凈資產的備抵科目，其處理與減值準備的處理相似，在資產負債表日或者發生可能導致資產上限影響變動的事項（比如設定受益計劃修改、計劃資產變動、精算假設變更等）時，待“設定受益計劃”其他相關科目處理完畢，最后對資產上限影響進行測試和判斷。（三）計劃資產回報變動的核算承接第（二）種情況。假設2020年1月1日甲公司預期福利基金持有期間年綜合收益率提高至6%，屬于第17條第2款規定的“計劃資產回報”變動的情況，需要對2020年以前的累計利息收益進行追溯調整。根據設定受益計劃資產的計算方法得到計劃資產回報變動核算表（見表4）。計劃資產回報變更后累計應計利息收益為5730.48元（變更后2019年累計利息收益），扣除前期已經計入設定受益計劃凈負債或凈資產的利息凈額4728.75元（變更前2019年累計利息收益），差額1001.73元計入其他綜合收益。變更日，甲公司應做如下賬務處理:借：設定受益計劃-資產-投資回報變動1001.73（5730.48-4728.75）貸：其他綜合收益-設定受益計劃（計劃資產回報變動）1001.732020年期末，甲企業應按照資產回報變更后的收益率計算利息收益。借：設定受益計劃-資產-利息收益2143.83貸：財務費用2143.83（四）設定受益計劃修改與過去服務成本的核算承接第（二）種情況。2018年1月1日，甲公司應王先生要求修改設定受益計劃，將退休后受益金額更改為職工平均月薪的2.5倍，屬于第16條第1款規定的設定受益計劃修改的情況，涉及到過去服務成本的核算。首先應當按照設定受益計劃修改后的情況計算各年設定受益計劃義務的現值和當期服務成本，得到設定受益計劃修改后的負債核算表（見表5）。修改當日應當累計確認的義務現值為2017年設定受益計劃負債期末余額16299.23元（見表5-2017年期末余額），實際已經計入設定受益計劃的義務現值為13039.38元（見表1-2017年期末余額），當日因計劃修改導致義務現值的增加額3259.85元（16299.23-13039.38）應作為過去服務成本計入當期損益。修改當日，甲公司應做以下賬務處理：借：管理費用3259.85貸：設定受益計劃-負債-過去服務成本3259.852018年期末，甲公司應按照計劃修改后的結果確認當期服務成本和利息費用。借：管理費用7761.54貸：設定受益計劃-負債-當期服務成本7761.54借：財務費用1629.92貸：設定受益計劃-負債-利息費用1629.922019年、2020年的處理以此類推。（五）精算利得或損失的核算承接第（二）種情況。2018年1月1日，甲公司更改精算假設，預期2020年職工平均工資由5000元上漲至5500元，屬于第17條第1款規定的精算利得或損失。此種情況與設定受益計劃修改的計算方法類似，只不過將精算假設變更導致的義務現值的增加額或減少額計入其他綜合收益。變更當日應當累計確認的義務現值為14343.34元（見表6-2017年期末余額），實際已經計入設定受益計劃的義務現值為13039.38元（見表1-2017年期末余額），當日因精算變更導致義務現值的增加額1303.96元（14343.34-13039.38）應作為精算損失計入其他綜合收益。修改當日，甲公司應做如下賬務處理：借：其他綜合收益-設定受益計劃（精算損益）1303.96貸：設定受益計劃-負債-精算損失1303.962018年-2020年期末，甲公司應按照精算假設變更后的結果（見表6）確認當期服務成本和利息費用。（六）設定受益計劃結算的核算承接第（二）種情況。其他條件和假設不變的情況下，根據表1和表2的結果，2021年設定受益計劃資產期初余額為36465.19元，設定受益計劃負債期初余額為37907.97元，此后五年不再確認當期服務成本，但需從福利基金中支取養老金，因此賬務處理只涉及設定受益計劃利息凈額和結算的核算。2021年期末借：設定受益計劃-資產-利息收益1823.26財務費用1967.54（3790.80-1823.26）貸：設定受益計劃-負債-利息費用3790.80借：設定受益計劃-負債-支付養老金10000貸：設定受益計劃-資產-支付養老金10000以后年度的處理以此類推。假設2022年1月1日，甲公司與王先生達成養老金買斷協議，甲公司通過銀行轉賬一次性支付養老金25000元，以后年度不再承擔福利義務。由于設定受益計劃資產不能脫離設定受益計劃負債獨立存在，甲公司必須將設定受益計劃資產余額全額轉出作為獨立資產重新進行核算。假設甲公司將福利基金重新劃分為可供出售金融資產，劃分當日該基金公允價值為30000元。甲公司應做以下賬務處理。借：設定受益計劃-負債-結算31698.77貸：銀行存款25000營業外收入-設定受益計劃結算6698.77（31698.77-25000）借：可供出售金融資產30000貸：設定受益計劃-資產-結算28288.45其他綜合收益1711.55（30000-28288.45）同時，由于設定受益計劃終止，計劃持續期間因精算假設修改、計劃資產回報變動和資產上限影響變動產生的其他綜合收益全部結轉至未分配利潤，應做會計分錄“借：其他綜合收益-設定受益計劃，貸：利潤分配-未分配利潤”或“借：利潤分配-未分配利潤，貸：其他綜合收益-設定受益計劃”。
三、完善設定受益計劃會計核算的建議
關鍵詞：醫院會計制度；固定資產；新舊變化；完善建議
為適應醫療體制的改革和促進我國醫療事業的發展，衛生部2010年印發了經過1998年印發的《醫院財務制度》全面修訂的新的《醫院會計制度》(財社[2010]27號)，并于2012年在全國執行新的《醫院會計制度》。新的醫院會計核算制度彌補了很多舊制度的不足，完善了會計核算中的很多項目，尤其是醫院的固定資產管理。自新的《醫院會計制度》以來，醫院固定資產的會計核算制度發生了很多變化，新的制度體現出了醫院的福利性和公益性，強化了醫院的會計核算管理和固定資產管理，促進了醫院的發展。醫院的會計制度是指醫院為適應社會主義市場經濟和醫療衛生事業的發展需求，加強醫院的財務管理和監督并規范醫院的財務行為，對醫院的各項會計核算管理制定的相關的制度。其中醫院的固定資產會計核算管理是醫院會計管理中重要的組成部分，醫院的固定資產是指醫院擁有的價值較高且長期使用的有形資產，醫院的固定資產一般價值較高、更新較快、損耗較大并且各部門共享。醫院的固定資產管理是醫院資產的重要組成部分，是醫院開展醫療、科研以及教學的物質基礎，更是促進醫院發展和展現醫院醫療水平的重要指標。因此醫院的固定資產會計核算對于醫院的醫療、科研、和教學具有重要作用，對于促進醫院發展和保障醫院固定資產和國有資產的安全完整也具有重要作用。本文主要對新舊醫院財務、會計核算制度中固定資產的會計核算中的變化進行分析，并基于這些變化對完善醫院的固定資產會計核算管理提出相關建議。
一、新制度中固定資產的價值標準有所提高
(一)固定資產定義概念的變化
舊的醫院會計制度中規定一般設備價值在500元以上、專業設備價值在800元以上的使用期限在一年以上的醫院有形資產都屬于醫院固定資產的范疇。而新的醫院會計制度中規定一般設備價值1000元以上、專業設備價值1500元的使用期限在一年以上且在使用過程中基本保持原有形態的醫院有形資產為固定資產。
(二)固定資產分類的變化
相較于舊制度，在新制度下，固定資產不僅價值標準有所提高，分類也更加明確。新的醫院制度將固定資產的分類由原來的五種分類變為四大類，包括房屋建筑物、專業設備、一般設備和其他固定資產，圖書按照固定資產的管理方法管理，但是不計提折舊，這樣一來就加強了對固定資產實物的管理。在新的固定資產分類下，每一類都要單獨建立檔案，固定資產的出庫入庫必須嚴格按照固定資產管理制度單獨建檔、建卡。固定資產管理員對庫房出入單與財務收支但要定期進行嚴格審查，保證財務、庫房、固定資產領用科室三者保持嚴格一致。
二、新制度中固定資產會計核算有所變化
(一)取消了“修購基金”核算科目，新增了“累積折舊科目”
舊制度會根據一定的比率對固定資產設置修購基金，修購基金是凈資產。由于修購基金都是根據資產的原有價值進行分配的，這樣在資產的使用過程中，只要資產不報廢，會計報表中相應的資產的價值就會固定不變，這樣無法準確的反映醫院固定資產的當下真實價值，造成醫院的管理層無法對固定資產的會計核算進行監督管理；而新的醫院會計制度中增設了累積折舊的制度，也就是說醫院根據固定資產的性質和預計使用年限，在折舊期限里利用平均年限法或工作量法對資產進行累積折舊，固定資產的累積折舊和當下的資產價值和資產凈值都能夠在會計報表中清晰的表現出來，醫院所擁有的固定資產總值能夠一目了然，同時也保證了醫院固定資產的安全完整。
(二)固定資產的計提折舊
在舊制度的指導下，醫院固定資產不計提折舊，只是按照事業或經營收入的一定比例提取修購資金，但這并不能反映固定資產的真實價值，而新制度有效解決了這一問題。新的醫院會計核算制度增設了“資產減值準備”科目，舊的醫院資產會計核算制度下，資產不會提折舊和不計提減值準備，資產在使用過程中的損耗會導致資產的可回收價值低于資產的賬面價值，這對醫院的會計管理會造成很大影響；新的固定資產會計核算制度引入“資產減值準備”科目，按照固定資產的賬面價值和耗損程度與可回收的價值差額計減值準備。減值準備根據企業的會計核算管理方法結合醫院的實際情況自行規定的科學合理的統一原則，更加規范合理，也為醫院資產的后序處理提供更加準確的信息。這樣一來醫院固定資產的會計核算管理更加謹慎，資產的會計報表也會更加可信，進一步保證了資產的使用效率。
(三)增設“固定資產清理”科目
舊的醫院會計核算制度中，固定資產在處置清理完畢后才能對處理結果進行統一的處理，這樣的資產核算時間較長、效率較低。新制度中增設了“固定資產清理科目”，在會計核算報表上也能夠反映出醫院固定資產處置的全過程，而且資產清理不用等到全部清理完之后統一處理，核算效率更高。
(四)“非流動資產資金”取代“固定資金”科目
醫院的固定資產采購只是醫院的流動資產變為固定資產，資產的總值沒有變化，而固定資金的調整也只是資金內部的調整，在資產的采購、使用、處理過程中與企業的固定資產并沒有差別，因此可以取消固定資金科目，“非流動資產資金”科目代替了“固定資金”科目，非流動資產基金應當在取得長期投資、固定資產、在建工程、無形資產等非流動資產或發生相關支出時予以確認。在計提固定資產折舊、無形資產攤銷時，應當沖減非流動資產資金。
三、新制度中固定資產的處置更加完善
(一)完善了資產報廢
舊的醫院會計核算制度中固定資產的清理報廢和轉讓較為隨意，會出現虛假報廢的情況，資產的報廢處理過程也較為繁瑣復雜，資產報廢處置得不到上級的批準時就一直得不到處理，使得很多報廢的資產處置不及時。這些該處置的資產得不到應有的處理，醫院的部分資金就沒辦法回籠，新的資產物件就沒有辦法順利的采購安置。而很多沒有達到報廢處理標準的固定資產被隨意處置了，資產處理的錢又被收入購置資金里，還會造成賬實不符的情況，這樣的核算方法導致醫院的固定資產使用效率下降。新的醫院固定資產會計審核制度在固定資產的處置方面更加規范合理，在固定資產的報廢處理時，首先要部門上報，經過部門、醫院領導以及醫院以上部門登過記經過仔細審核批準之后才可做報廢處理。
(二)改進了對外投資固定資產
醫院出售、轉讓、無償對外調動或者捐贈時也要根據國有資產的管理規定，經過部門、院級等各層的審核通過批準之后才可處置。新的制度在轉入待處置資產時通過“待處置資產損益-處置資產價值”科目對轉入的待處置資產價值進行核算，此外，舊制度下固定資產的對外投資以"對外投資"科目進行核算，新制度下固定資產的對外投資以"長期投資"及"其他支出"等進行核算。這樣就做到了對資產的處置更加規范合理，對資產的處置分類更加明晰，能夠提高資產的使用效率。
四、結束語
新醫院會計制度的順利實施對于我國醫療事業的發展起到了重要的促進作用，醫院固定資產的管理也發生了很多的變化，管理水平也大幅度提升，但是在醫療衛生改革不斷深入的今天，醫院的固定資產管理應當學會靈活變通，與時俱進，更好地促進醫院的發展和醫療水平的提升。
參考文獻：
[1]李珍.新舊醫院會計制度下固定資產會計核算的對比與建議[J].財經界(學術版)，2013(06).
1 固定資產核算涉及的主要會計科目
1. 1 固定資產核算醫院固定資產的原值。一級明細科目是房屋及建筑物、專用設備、一般設備、其他固定資產。
1. 2 累計折舊核算醫院固定資產計提的累計折舊。一級明細科目是房屋及建筑物、專用設備、一般設備、其他固定資產。
1. 3 在建工程核算醫院在建造、改建、擴建及修繕固定資產以及安裝設備而進行的各項建筑、安裝工程所發生的實際成本。按照具體的工程項目進行明細核算。（注：應當計入固定資產價值的改、擴建和修繕支出，才通過在建工程科目核算。）
1. 4 固定資產清理本科目核算醫院因出售、報廢、毀損等原因轉入清理的固定資產凈值及清理過程中發生的清理費用和清理收入。一級明細科目是處置資產凈額、處置凈收入。
1. 5 待沖基金本科目核算醫院使用財政補助、科教項目收入購建固定資產、無形資產或藥品、衛生材料等物資所形成的，留待計提資產折舊、攤銷或領用發出庫存時予以沖減的基金。一級明細科目是待沖財政基金、待沖科教項目基金，按購進的固定資產或材料、藥品分別設置核算項目進行明細核算。
1. 6 財政項目補助支出本科目核算醫院本期使用財政項目補助（包括當年取得的財政補助和以前年度結轉或結余的財政補助）發生的支出。與制度中的醫療收入與醫療業務成本等權益類科目不同，本科目實行收付實現制原則。明細科目按照《政府收支分類科目》中“支出功能分類科目”的“醫療衛生”、“科學技術”、“教育”等相關科目以及具體項目進行明細核算。
2 固定資產核算案例
2. 1 固定資產的取得
2. 1. 1 購進固定資產的賬務處理
例：（1）1月30日，醫院購入麻醉機一臺價款50萬元，其中財政撥款醫療衛生專項資金20萬元，自籌資金30萬元。設備已驗收合格，手術室已經辦理領用手續，尚未支付貨款。
借：固定資產――專用設備 500000
貸：待沖基金――待沖財政資金 200000
應付賬款 300000
（2）2月5日，依據設備采購合同用銀行存款支付上述設備貨款45萬元，質保金5萬元，半年后支付。
借：財政項目補助支出――醫療衛生（項目名稱） 200000
應付賬款 250000
貸：銀行存款 450000
注：根據《醫院會計制度》及財政專項資金管理辦法，對財政專項支出的核算應采用收付實現制原則，即以實際付款作為支出實現的時點。因此用財政專項資金購置固定資產，應當在付款時才能確認財政專項支出。
2. 1. 2 無償調入或接受捐贈的固定資產
例：衛生局無償撥入多功能監護儀5臺，共計80萬元。
借：固定資產――專用設備 800000
貸：其他收入――捐贈收入 800000
2. 1. 3 固定資產的改建和擴建
例：（1）醫院對原有的停車場進行擴建，停車場的原值為60萬元，已計提折舊20萬元。
借：在建工程――停車場擴建工程 400000
累計折舊――房屋及建筑物 200000
貸：固定資產――房屋及建筑物 600000
（2）2個月后擴建工程完工驗收合格，擴建費用60萬元。
借：在建工程――停車場擴建工程 600000
貸：銀行存款 600000
借：固定資產――房屋及建筑物 1000000
貸：在建工程――停車場擴建工程 1000000
2. 2 按月計提折舊
（單位：萬元）
房屋及建筑物
專用設備
一般設備
其他固定資產
合計
醫療業務成本
160
220
20
45
445
管理費用
30
50
20
100
待沖基金
5
5
合計
190
225
70
65
550
借：醫療業務成本――固定資產折舊費 4450000
管理費用――固定資產折舊費 1000000
待沖基金――待沖財政基金 50000
貸：累計
折舊――房屋及建筑物 1900000
――專用設備 2250000
――一般設備 700000
――其他固定資產 650000
2. 3 固定資產的處置
2. 3. 1 報廢固定資產
例：醫院報廢專用設備一批原值120萬元，已計提折舊115萬元，待沖基金余額為1萬元。
借：固定資產清理――處置資產凈額 40000
累計折舊――專用設備 1150000
待沖基金――待沖財政基金 10000
貸：固定資產――專用設備 1200000
2. 3. 2 出售已報廢的固定資產
例：銀行收到出售上述報廢的固定資產變價收入1萬元，現金支出報廢資產處置費用0. 2萬元。
借：銀行存款 10000
貸：固定資產清理――處置凈收入 10000
借：固定資產清理――處置凈收入 2000
貸：現金 2000
2. 3. 3 結轉報廢資產凈值
借：固定資產――處置凈收入 8000
貸：其他收入 8000
[關鍵詞]醫院 固定資產 會計 ;核算
當前,根據《事業單位會計準則》的要求編制的會計制度,在醫院廣為執行。然而隨著我國市場經濟和醫療衛生事業的發展,現行醫院會計制度的有些條例的局限性開始顯現,尤其是在固定資產會計核算方面。固定資產不僅是醫院開展各項工作(醫療、科研、教學等)的物質基礎,也是對醫院規模大小、經濟實力以及醫療水平高低的一個重要反映。目前,由于醫院固定資產的來源渠道日趨復雜,醫院里的貴重醫療儀器設備也再逐漸增加,眾觀許多醫院,不少資產單位價值已超過千萬元。因此,準確核算醫院財務狀況首先得向完善固定資產會計核算制度方面下手,這表明醫院需要對現有的固定資產核算模式進行改革,使其能夠更客觀、真實地對醫院的財務狀況和經濟能力進行反映。
一、固定資產的會計核算
1.自行建造固定資產。固定資產在建造過程中發生費用時,借記“在建工程”,貸記“銀行存款”等科目;完工交付使用時,借記“固定資產”,貸記“固定基金”,同時,借記“專用基金――修購基金”,貸記“在建工程”。
2.改、擴建固定資產。改擴建過程中發生支出時,借記“在建工程”,貸記“銀行存款”等科目;發生變價收入時,借記“銀行存款”,貸記“在建工程”科目;完工交付使用時,借記“專用基金――修購基金”,貸記“在建工程”,同時,借記“固定資產”,貸記“固定基金”科目。拆除部分價值,借記“固定基金”,貸記“固定資產”。
二、醫院固定資產會計核算方面現存的問題
1.固定資產購置時會計核算存在的缺陷。在現行《醫院財務制度》中規定,按原始價值或重置完全價值對新增的固定資產進行計價,對固定資產提取減值準備沒有作相關規定,也不能根據重置價值對其進行賬面上的調整,除了出現減少實物,如出售、捐贈、報廢、盤虧等情況外,基本不對固定資產科目余額作變動,固定資產在會計核算時按原值入賬,賬面反映的是固定資產采購時的價格。購置時,借:固定資產,貸:銀行存款;同時借:專用基金――修購基金,貸:固定基金。這樣的會計處理會產生很多麻煩。當固定資產金額較大,導致提取的修購基金不夠時,將造成 “專用基金――修購基金”科目余額中巨額赤字的出現,使得醫院的凈資產出現嚴重虛減。此外,現行的《醫院財務制度》固定資產還沒有對 “累計折舊”科目進行設置,資產負債表上的“固定資產”科目只可以對原始價值進行反映了而不計提折舊,不能反映出固定資產在使用過程中的實際損耗,不能體現出固定資產的使用狀況和新舊程度,也不能對資產凈值進行反映,導致實際價值與固定資產賬面價值出現嚴重背離。
2.沒有設置“累計折舊”會計科目?！袄塾嬚叟f”科目未在醫院的固定資產核算中設置,提取修購基金時只是根據固定資產賬面價值的一定比率進行。從購置到報廢的固定資產在這很長一段時間內,不對資產價值進行相應的調整,這樣就出現了問題,即固定資產在使用過程中已發生損耗,這必然會出現減值現象,然而在資產負債表“固定資產”科目中顯現的仍然是固定資產的原始價值。
三、加強醫院固定資產會計核算的建議
1.提高醫院固定資產的確認標準。由于當下,對現行的固定資產的確認標準太低,這樣會給醫院固定資產的會計核算帶來諸多不便,因此在廣泛調研的基礎上,相關部門應對符合廣大醫院實際的確認標準進行嚴格的制定,只有這樣才能夠將醫院固定資產的確認與現實狀況相符合起來。而且在各醫院具體核算過程中,按照國家標準把固定資產進行確定后,根據具體情況還可以對符合本醫院的固定資產具體價值標準另行制定,在國家確認標準的基礎上對固定資產進行細化分類,以實現加強固定資產的會計核算工作的目標。
2.增設“累計折舊”科目。作“固定資產”的備抵賬戶。在醫院資產負債表固定資產欄目下增加“累計折舊”與“固定資產凈值”兩項,反映固定資產折舊與凈值情況,避免固定資產虛增。
3.取消“固定基金”、“修購基金”科目。原在“修購基金”中列支的大型維修,改通過“預提費用”科目進行處理,修改醫院資產負債表凈資產相關欄目,避免凈資產虛增。
4.計提固定資產減值準備。定期或者至少每年年終時醫院應當全面核查固定資產,對固定資產可能發生的損失進行合理預計,這樣做是為了有效避免出現虛盈實虧,能夠確保財務會計資料的真實性。假如固定資產出現減值, 通過“計提固定資產減值準備”科目醫院可以對其進行核算。提取固定資產減值準備,參考《企業會計制度》規定:應按固定資產帳面價值――已計提修購基金(累計數)――預計可收回金額。在以后各期提取的修購基金(或累計折舊)中應當按固定資產已提減值準備金后的賬面價值還有預計尚可使用的年限重新對提取修購基金(或累計折舊)進行確定?？偠灾?對醫院固定資產的會計核算制度進行改進完善,使其能夠為醫院的經營管理進行更科學、更合理、更好地服務,讓現有的資產粗放型經營模式向企業化、市場化、經濟化管理靠攏,相信這將是醫院經濟管理的發展方向。
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