時間：2023-07-25 16:33:49
序論：在您撰寫社會保險基金預算績效管理時，參考他人的優秀作品可以開闊視野，小編為您整理的7篇范文，希望這些建議能夠激發您的創作熱情，引導您走向新的創作高度。
一、引言
為了推進國家治理體系和治理能力現代化、深化財稅體制改革、建立現代財政制度、優化財政資源配置和提升公共服務質量，2018年9月國家提出全面實施預算績效管理，建成全方位、全過程、全覆蓋的預算績效管理體系。所謂預算管理全覆蓋，即將四本預算全部納入績效管理。2019年3月7日，首次分中央和地方列報社會保險基金預算執行情況，四本預算全部實現分中央、地方和全國三個層面報告。作為全方位中的“一方”，地方社會保險基金包括基本養老保險基金、基本醫療保險基金、工傷保險基金、失業保險基金和生育保險基金五類，其預算績效管理關系到地方社會保險基金的運作效率和運營安全，直接影響到參保人員的福祉。
二、地方社會保險基金預算管理的現狀
1.預算管理作用有待發揮社會保險基金預算管理的目的是統一安排和合理規劃各項地方社會保險基金的收支活動，從而實現基金收支平衡。但是，這一初衷在落實過程中的結果卻差強人意。隨著我國日益嚴峻的人口老齡化趨勢，越來越小的社會保險擴面征繳空間和不斷提高的各項社會保險待遇水平，都讓地方社會保險基金收支如何達到平衡的問題日漸凸顯。就以養老保險為例，因為人口老齡化的趨勢日漸嚴重，且較難逆轉，同時基本養老保險制度本身又擔負著過去的債務，而以省級統籌為主的調劑方式使得基本養老基金在全國層面的調劑有難度，加上人們對提高基本養老金水平的期待，養老保險基金支出額越來越大?！渡鐣Ｕ暇G皮書：中國社會保障發展報告（2019）No.10》指出，2015年全國有6個省份養老基金入不敷出，到2022年，入不敷出的省份將達到半數。再以基本醫療保險基金為例，隨著醫療費用的逐年增長，基本醫療保險基金與基本養老保險基金一樣，面臨的支付壓力也越來越大，支出的增幅超出收入的增幅，當期收不抵支的情況在某些省份已出現，醫療基金或會“穿底”的風險逐步顯現。
2.預算編制有待完善社保經辦機構各部門之間必須相互協作才能共同完成地方社會保險基金預算編制。以編制養老保險基金預算來說，財務、稽核、養老、退休管理等各個部門的基礎數據都是編制養老保險基金預算的依據。特別是當期收入和支出的預算數，更是要綜合考慮在職職工基數增減、離休和退休人員的基數增減，離退休金的增長幅度、繳費收入的基數等眾多方面的因素。這些因素的測量都要社保經辦機構的相關部門遵照相應的崗位職責來安排和進行。但是在實際工作中，常常是財務部門單獨做完地方社會保險基金的預算，來自相關部門基礎數據的支持嚴重缺乏。
3.預算執行力有待加強首先，對地方社會保險基金預算的執行理念不夠。有些經辦機構“重預算輕執行”，預算編制完成之后并未對落實預算進行監控，沒有形成完整的預算執行體系。其次，單位執行力不強，沒有形成科學的預算操作規程來保障預算落實，經辦人員能力、經費也不匹配，存在著人員少、工作壓力大、工作經費緊張等問題。最后，預算指標也缺乏約束力，預算起不到指導作用，導致預算和執行兩張皮。
4.預算監管制度有待健全根據《預算法》的規定，各級財政部門是編制具體預算的責任主體。但地方社會保險基金的預算是由省級社保機構統一負責，財政部門不直接負責編制。但各級財政部門又必須了解預算編制，因為財政負責對社會保險兜底，主要體現在養老保險基金上，如當地的養老保險收不抵支的時候，地方政府要補上缺口。所以，財政部門在社保資金征收、籌集、投資運營、預算編制、決算、專戶、發放過程中，都要適當參與，嚴格監督。但目前，兩部門的合理分工和監管制度都缺乏明確的規定。同時，《預算法》還規定人大對政府預算具有全方位的審查監督權。對于地方社會保險基金預算而言，也應接受本級人大機構的審查和監督。但實際上，本級人大機構僅行使了人代會審議，對地方社保基金預算各個環節的監管還存在一定缺失。
三、基于PDCA循環的地方社會保險基金全過程預算績效管理體系構建
美國質量管理專家休哈特博士最早提出PDCA循環，戴明采納、宣傳了PDCA循環。PDCA循環將質量管理分為四個階段：計劃（Plan）、執行（Do）、檢查（Check）、處理（Act）。本文就是在PDCA循環的基礎上，打造基于地方社會保險基金預算績效管理活動的閉環鏈條，覆蓋預算績效管理事前、事中、事后環節的全過程，做到“預算編制有目標、預算執行有監控、預算完成有評價、評價結果有反饋、反饋結果有應用”。其具體內容如下：
1.績效目標績效目標貫穿編制、執行、調整、決算、監督的各個環節，在整個預算績效管理中是首屈一指的地位?？冃繕说脑O定是預算安排的前置條件。地方社會保險基金的績效目標就是保險資金計劃在一定期限內達到產出和效果，確保地方社會保險基金的完整和安全，防止貶值、實現保值、爭取增值，并滿足參保人員的給付需要。編制預算時，在明確經辦機構職能職責的基礎上，根據績效目標，細化分解，具體落實到各經辦機構人員配備、社會保險征繳管理及基本養老保險基金收支等專項資金預算，如某市確定的年度績效目標為爭取中央養老保險基金一般轉移性支付資金和養老保險省級補助資金，保證全年收支平衡。
2.事前評估與審核優化地方社會保險基金的資源配置和合理使用，落實主體責任，提高社?；鸬氖褂眯剩际墙⒃谑虑翱冃гu估基礎之上的。事前績效評估結果可使用于預算編制，直接作用于預算資金的分配。因此，把握住關鍵環節，并加強頂層設計，把“預事”與“預錢”有機融合起來，可以有效促進事前績效評估工作發揮作用；建立合理的分工機制，以明確責任，財政部門承擔管理責任，地方社會保險基金的經辦機構承擔編制執行責任等；必要時引入專業第三方，支持推動與完善事前績效評估體系的建設。
3.績效運行監控在地方社會保險基金預算的執行過程中，經辦機構和財政部門等都要跟蹤監控績效的運行情況，包括持續監控各項活動和項目，并定期收集社?；鹂冃畔?，及時匯總并加以分析。例如保險基金征繳的情況、專項資金的運用情況等，預算運行實際情況和原定績效目標有出入時，要分析目標偏離原因。對于偏離嚴重的，要進行整改。對預算執行進度也要進行深入分析，這樣對后續預算安排的合理性、業務實施的可行性、評估績效目標完成的情況都實現了執行過程的全程監控，可有效減少預算資金的損失。
4.績效評價地方社會保險基金的經辦機構可根據完成情況、目標實現情況進行自我評價，解決資金使用完成后的責任落實問題。地方社會保險基金預算績效管理內容主要包括：預決算編制組織、基金預算編報、基金預算執行和決算管理、基金預算監督管理等內容。如就專項資金的資金到位、管理情況進行分析，就專項資金項目經濟性、效益性進行分析等。對部分專項資金、支出政策等重點項目或有疑義的項目組織績效再評價。
5.績效的反饋和應用地方社會保障基金的績效反饋，就是將績效評價的結果反饋給人社部門和社會保險經辦部門，這個過程會對被評估對象的行為形成約束?？冃Х答伿钦麄€預算績效管理的最后環節，也是最重要的一環，績效評估的目的達成與否，就依賴于績效反饋的應用。從結果應用的具體方式來看，包括支持預算安排、管理整改、報送人大、信息公開以及納入政府考核、實施績效結果問責等。地方社會保險基金績效管理結果，將由財政廳、人力資源社會保障廳和衛生計生委等聯合予以公告，并與財政專項補助資金分配掛鉤，強化績效考核工作的導向作用，不斷健全激勵約束機制，促進預算管理水平的提高。
四、地方社會保險基金全過程預算績效管理的技術保障
一、建立績效評價指標體系
社會保險基金績效評價首先要建立健全指標體系。社會保險基金績效指標體系設置在實踐中應采用“4E”（“Economy”“Efficiency”“Effective-ness”“Equity”）標準，即要考慮社會保險基金的經濟性、效率性、效益性和公平性。政府參與社會保險基金運作過程，但是由于其中的不確定因素較多，因此很難制定出統一的績效評價標準。一般而言，社會保險基金產生的社會效益要比經濟效益高，可是又很難找到可以量化的標準來評價社會效益。舉例來說，公眾感受等評價指標的主觀色彩很強，因此很難針對這些指標確定相應的評價標準。另外，社會保險基金績效評價標準在制定的過程中，不管采用哪一種程序以及方法，都不可避免地會帶上主觀色彩。所以，社會保險基金政府審計標準體系并不具有針對性和有效性，因此必須根據特定的經濟條件，制定有效的績效標準體系。本文設定了四大類的22個指標，合計100分。
（一）經濟性評價指標。此類指標2個，共10分，分別為管理成本率和公共財政投入率。社會保險基金績效評價的經濟性指標是考核實現預期經濟活動時的成本投入。該類指標主要考慮收支過程經濟合理、內生交易費用降低等目標。管理成本率是指在社會保險基金管理和運作過程中發生的運營成本與此類工作最低成本的比率，如社保經辦機構的日常人員及辦公經費等，該指標比例越低，經濟性越好。公共財政投入率是指財政補助占公共財政支出的比率。
（二）效率性評價指標。此類指標8個，共40分，分別為繳費率、征繳率、基金結余率、社會保險基金投資收益率、社會保險基金收支比、社會保險基金收入增長率、社會保險基金支出增長率和撫養比。效率性指標是評價產出與投入之間的關系，它表示在產出一定時如何以最小的投入取得該產出，或者是在投入一定時如何獲得產出的最大化，其核心就是資源的最優配置。社會保險基金績效評價的效率性指標主要考察社會保險基金的管理情況、收支平衡以及社會保險基金保值增值等方面。
（三）效益性評價指標。此類指標8個，共40分，分別為醫療保險補償比例、養老保險替代比率、群眾滿意度和養老、醫療等五個險種的參保率。效益性是指政府行為的最終效果。社會保險基金在使用過程中是否達到了預期的效果，產生的社會效益是否達到當地政府的要求，社會公眾對社會保險基金的運用是否滿意等。本文采用了醫保補償、養老金替代率、參保率和滿意度等作為社會效益的評價指標，重點考察社會保險基金在分配過程中是否實現了政治、經濟、社會等方面的預期目標。
（四）公平性評價指標。此類指標4個，共16分，分別為城鄉覆蓋率、各種人群待遇差距、文件公開程度和投資運營公開程度。公平性指標反映公民平等享用社會資源的情況。當城鄉覆蓋率越來越高、各種人群待遇水平差距越來越小，公民的知情率越高時，社會才會越來越公平。本文根據4E的標準和原則，設計了社會保險基金績效指標評價表。績效評價表首先按照實際值和評分標準進行打分，經過權重計算后，得出最后得分。本表需要使用者根據實際情況，確定評分標準，假設滿分和權重，輸入打分情況后，即可自動計算最后得分。需要說明的是，所打分數不可超過滿分；得分標準要按實際情況或評價小組事先商定；權重可按評價小組集體商定的數字確定，也可按照層次分析法（AnalyticHierarchyProcess）等賦值方法確定。
二、加強績效信息披露
首先，要建立社會保險基金績效外部審計制度。我國的很多企業，尤其是上市公司的財務報告，都建立了外部審計制度，然而社會保險基金預算的還沒有建立績效評估的外部審計制度。目前，我國審計部門，如審計署、財政部監察辦和地方審計部門對社會保險基金預算進行審計，但是一般只對社會保險基金是否符合國家政策進行審核，缺乏對各個指標全面的績效評估，通常也不向社會。社會保險基金預算如果擁有獨立的外部績效評估體系，將有利于社會保險基金預算實施和執行，也有利于提高社會保險基金預算編制的規范性和有效性。社會保險基金預算覆蓋人群廣、影響面大，因此很有必要建立社會保險基金績效評價的外部審計制度。其次，要公開披露社會保險基金預算績效評價結果?！渡鐣ｋU法》規定社保經辦機構應當定期向社會公布社會保險基金的收入、支出、結余和收益情況。各級政府要監督各級保險經辦機構按要求披露社會保險基金預算績效評價的有關結果。只有將社會保險基金編制、執行和投資運行等報表和其績效評價向社會和有關部門公布，參保人員才能及時獲得社會保險基金績效信息。在公開績效評價的同時，也要向社會公開披露社會保險基金資產負債表、社會保險基金收支表、其他資料表、精算情況等。美國對社會保險基金績效信息披露的非常詳盡，將精算方法、對未來假設和采取的措施都在社會保險基金績效信息報告中予以反映，這一點應該值得我們借鑒。
三、及時運用績效評價結果
關鍵詞：社會保險基金；會計核算基礎；問題；改革措施
中圖分類號：F23
文獻標識碼：A
文章編號：1672―3198（2014）10―0135―02
從1999年7月1日開始，《社會保險基金會計制度》開始正式執行，并規定收付實現制為社會保險基金的會計核算方式，借貸記賬法為會計記賬的主要方法。采用收付實現制的主要目的是把社會保險基金考慮到國家社會保障的預算之內，從而將國家保障預算的基本情況完整的反映出來，避免發生預算虛假支付和虛假收取的情況，但是這種制度也存在著一些問題。
1收付實現制為基礎的會計核算面臨的問題
1.1對于負債情況不能準確反映
目前我國采用的養老保險制度是社會統籌和職工個人賬戶相結合的模式，兩者分別采用的制度是現收現付制和基金制。期中現收現付制的特點是下一代人提供資金來供養上一代，屬于代際之間的收入再分配；而基金制包括所有的社會保險費和投資所獲得收益，其特點是“同代自養”。
以收付實現制為基礎的會計核算，主要把現金的實際收付看作收入和支出的依據，能夠把用現金支付的財務支出明確的反映出來，但是，如果債務沒有采取現金支付的方式，這種制度就很難將這一部分財務支出明細反映出來，這也就形成了所謂的隱性債務，從而導致社會保險基金的負債狀況，不能通過報表和社會保險基金的會計賬務完全的反映出來，造成基金風險的防范能力下降。
1.2對于社會保險基金活動的結果不能真實反映
社會保險基金的主要目的是保障勞動者的最低生活需求，是由法律強制規定的。主要原理是先進行基金的收集，再返還給勞動者，實現分配和使用。一般來說，收付實現制在入賬時按照會計期間款項的收付為依據，這樣一來，一旦收益實現與收到款項的時間存在差異，那么會計記錄所顯示的收益就無法準確、真實的反映活動的結果。而且，如果費用的發生和支付的時間也存在差異，那么當期業務活動所支付的代價也就無法通過會計記錄反映出來。
《社會保險基金會計制度》當中明確規定了基本養老保險基金的操作模式，規定統籌的基金一定要處于盈余的狀態。如今我國許多地區出現了養老保險基金的“空賬”問題，導致養老保險的支付過程陷入困境，而收付實現制將基金的實際運行狀況掩蓋起來了，因此，并不能將社會保險基金真實的運行結果反映出來。
1.3影響管理機構的工作效率
按照相關規定，社會保險基金的結余不準實行各種類型的投資，只能在購買債券時使用，或者存入銀行。但是自從21世紀以來，我國停止了針對社會保險基金的特種國債的發行，國債投資方面已經失去了經濟效益。因此，經辦機構工作效率的高低對社會保險基金效益起著決定性作用。
基于收付實現制基礎之上的會計核算，無法對社會保險基金的運行狀況和績效水平完全的反映出來，不利于績效管理工作的進行。另外，如果現收現付制和基金制在使用時采用共同的會計核算基礎，那么既影響成本的節約和績效的考核，又不利于利息和成本的合理計算。這樣一來，對于基金的管理和社會保險基金的使用都存在著消極影響。因此，收付實現制與社會保險基金成本核算的要求已經不相符合，對社會保險基金中采用“基金制”管理業務進行全面的成本核算，會更有利于社會保險基金使用效率的提升。
1.4阻礙會計改革的順利推進
隨著經濟全球化趨勢的不斷推進，提高績效、使信息透明化以及維護國有資產安全等，是政府的主要職責。但是因為收付實現制本身具有一定的限制性，所以無法為新公共管理提供準確的財務信息，也無法將財務績效和財務運行情況完整的反映出來。
政府采用權責發生制有以下幾個優點：第一，權責發生制的會計報告能夠對政府的運營績效和財務運行情況進行真實地反映，從而提供了有效的評價信息，提高管理的有效性。第二，權責發生制能夠為量化活動提供良好的運行機制，提高了其效率水平，并且使政府的管理效率和工作質量得到提高，競爭力加強。第三，權責發生制能夠讓政府部門在管理理念方面發生轉變，加強管理者對于政府機構改革的重視程度，提高財務績效管理效率。第四，權責發生制更加符合如今公眾受托責任的需求，更加適應新公共管理環境，使財務的透明度獲得提升。第五，采用權責發生制能夠為政府提供財政支持能力方面的信息，幫助政府制定好相關決策。
2社會保險基金會計核算的改革措施
2.1彌補收付實現制的弊端
采用收付實現制和權責發生制相結合的會計核算基礎，能夠有效的彌補收付實現制的缺點。其具體的核算方法是：第一，在轉存協議存款時，借記項目為財政專戶存款和協議存款，貸記項目是財政專戶存款和活期存款。第二，當按照協議存款利率計算利息時，財政專戶存款和協議存款記為借記項目，待結轉利息記為貸記項目。第三，當按照承諾利率進行個人賬戶的利息計算時，借記項目為待結轉利息，利息收入和個人賬戶利息是貸記項目。第四，協議存款到達限制期進行轉回時，將財政專戶存款和活期存款記為借記項目，貸記項目是財政專戶存款和協議存款。
采取收付實現制和權責發生制相結合的核算基礎，能夠將社會保險基金的運營成本和結余的實際情況完整的反映出來，又能夠彌補將收付實現制作為會計核算基礎時所出現的弊端。
2.2真實反映社會保險基金財務運行的狀況
采用收付實現制和權責發生制相結合的核算基礎，不僅能夠促進社會保險基金管理成本的計算，還能夠將社會保險基金的財務運行情況以及財務結果準確的反映出來。另外，收付實現制和權責發生制相結合的核算基礎，能夠把社會保險基金的運行績效和社會保險基金經辦機構的職責緊密聯系起來，讓社會保險基金管理結構逐步實現向更高管理目標的轉變，從而促進社會保險體制改革工作的順利進行。
2.3將社會保險基金中的隱形債務信息全面的反映出來
采用收付實現制和權責發生制相結合的核算基礎，能夠把社會保險基金目前和以后的隱性債務更加真實、全面、準確地反映出來，并且使社會保險基金的財務信息的透明度得到增強、可信性得到提高、完整性得到保障。另外，收付實現制和權責發生制相結合的核算基礎能夠將社會保險基金的持續性作用良好的反映出來，有利于政府發展戰略的制定和風險的預防，也能夠為政府長久的發展策略提供真實全面的信息。
2.4做好社會保險預算和會計制度的改革
采用收付實現制和權責發生制相結合的核算基礎，能夠使政府會計制度改革的難度有效降低，從而明確反應出政府活動的連續性。而且還可以將社會保險基金運行的整個過程串聯起來，有利于財務信息的提供，從而使政府更好的完成績效管理工作。
那么怎樣做好社會保險預算和會計制度的改革工作呢？《關于實行社會保險基金預算的意見》的頒布代表著社會保險預算改革的又一次進步，有效增強了社會保險預算和國有資本經營預算的獨立性。在此文件中明確規定了政府部門在進行社會保險預算工作時的職責，對預算的具體項目也進行了詳細說明。比如在最常見的養老保險中，基金收入預算和支出預算是養老保險預算的兩個方面。其中，基金收入包含基本養老保險費、利息、財政補貼等收入，基金支出包含基本養老金支出、醫療補助金支出、喪葬撫恤補助支出等。我國的省級政府在整個基金預算的統籌工作中起著統籌平衡作用，而中央財政則起著最終的平衡作用。
3結語
我國的社會保險基金會計核算基礎，要完成收付實現制會計核算基礎向收付實現制和權責發生制相結合核算基礎的轉變，要在對社會保險基金會計報表進行修改的基礎之上，協調好培訓和立法方面的工作，還要做好政府會計制度的改革工作，從而推進社會保險會計核算工作的順利進行，使社會保險基金的效益得到提升。另外，還要改革和完善社會保險基金會計核算的具體方法，使其符合實際會計核算的要求。
參考文獻
[1]曾麗.對基本醫療保險基金會計核算基礎的探討[J].審計與理財，2010，（04）.
一、社會保險基金現行的收付實現制會計核算基礎的局限性
1.不能全面準確記錄和反映社會保險基金的負債情況，不利于防范基金風險
我國城鎮職工基本養老保險制度采用的是社會統籌與個人賬戶相結合的方式，其中社會統籌部分采用的是建立在代際轉移基礎上的“現收現付制”，而個人賬戶則是“基金制”。“現收現付制”是按照一個較短的時期（通常為一年）內收支平衡的原則確定繳費率，來籌集社會保險基金。因此，本預算期內的社會保險費收入僅滿足預算期內的社會保險金給付需要，一般保留有小額的流動儲備金，即所謂“以支定收，略有結余”。這種制度是下一代人供款養活上一代人的制度，屬于代際間的收入再分配。“基金制”是指在任何時間點上累積的社會保險費總和連同其投資收益，能夠以現值清償未來的社會保險金給付需要。這種制度的本質是 “同代自養”。
以收付實現制為基礎的會計核算，是以現金的實際收付作為確認收入和支出的依據，只能反映基金財務支出中以現金實際支付的部分，并不能反映那些已發生但尚未用現金支付的債務，如借入款項的利息、個人賬戶的應計利息等；這部分債務成為“隱性債務”。“隱性債務”在社會保險基金的會計賬務和報表中得不到反映，只有在實際支付利息或歸還本息時才能體現支出，造成社會保險基金的會計賬務和報表不能全面準確記錄和反映社會保險基金的負債情況，不利于防范基金風險。
2.不能進行正確的成本效益核算，不利于反映社會保險基金活動的真實結果
社會保險基金是為了保證勞動者在喪失勞動能力或失去勞動機會時的基本生活需要，在的強制規定下，通過向勞動者及其所在單位征繳社會保險費，或由國家財政直接撥款而集中起來的資金。社會保險基金具有強制性、基本保障性、特定對象性、統籌互濟性、儲存性和增值性的特點。
社會保險基金是先征集保險費形成基金，再分配使用。社會保險費是在勞動者具有勞動能力的時候，逐年逐月從其創造的價值中強制扣除一部分，經過長期儲存積累，在其喪失勞動能力或失去勞動機會、收入減少或中斷時，從其積累的資金中為其提供補償。從社會保險基金管理的角度看，征收的社會保險費本金及其應計利息是“負債”，是參加社會保險的勞動者委托社會保險基金管理機構管理的資金，最終是要返還給勞動者的。社會保險經辦機構應利用時間差和數量差，努力使基金增值，以達到社會保險的保障目的。社會保險經辦機構的運行成本，除機構本身的行政管理經費由財政撥付可不予考慮外，其真正的成本就是銀行同期存款利率的社會保險基金利息。
收付實現制以會計期間款項的收付為標準入賬，當收益實現和收到款項的時間不在同一期間時，收付實現制會計記錄的收益便不能代表活動的真實結果；同樣，當費用發生與支付不在同一期間時，收付實現制會計記錄的費用也不能正確反映當期業務活動所支付的代價。
《社會保險基金會計制度》中關于“第301號科目-基本養老保險基金”的說明是這樣規定的：有條件的地區，年末，按養老基金個人賬戶儲存額，參考銀行同期存款利率計算個人賬戶利息時，借記“統籌養老基金結余”科目，貸記“個人賬戶養老基金結余”科目。這一規定是立足于當年基金利息收入總額大于個人賬戶應計利息額，也就是統籌基金必須盈余。在全國大部分省市養老保險基金個人賬戶“空賬”，甚至養老保險基金赤字造成養老保險待遇支付困難，需要由中央財政補貼或借款的情況下，收付實現制這一核算辦法掩蓋了保險基金運行的真實結果。因此，收付實現制會計核算基礎不能公正客觀地核算社會保險基金運行成本和反映運行結果。
3.不能全面反映社會保險基金的運行情況，不利于提高管理機構的工作效率和績效考核
政策規定，社會保險基金結余只能用于購買債券和存放銀行，不能進行任何形式的直接投資和間接投資。社會保險經辦機構效益的來源只有銀行存款及國債利息。然而2000年以后，國家已經不再發行針對社會保險基金的特種國債，其他種類的國債利率還略低于銀行同期利率，社會保險基金進行國債投資基本上已無利可圖。因而，社會保險基金效益的高低取決于銀行存款辦理的及時性，也就是經辦機構的辦事效率。
對保險基金進行成本和對社會保險基金管理機構進行績效考核，是制定合理的收費政策、提高基金運行效益的重要手段；但在收付實現制上進行的核算難以滿足這方面的要求-它不能真實、準確地反映社會保險基金的成本耗費和績效水平，不能適應開展績效管理的需要。并且，社會保險基金同時存在“現收現付制”和“基金制”業務，若兩者采用相同的會計核算基礎進行核算，一方面由于現收現付制業務不核算成本，不利于節約費用和績效的評價與考核；另一方面，在實際工作中由于兩種業務同時進行，使得利息成本不能合理分攤、準確核算。這不僅不利于基金管理，也不利于社會保險基金的有效使用?？梢?，收付實現制已不能滿足社保基金進行成本核算的要求，對社會保險基金中采用“基金制”管理業務進行全面的成本核算，更有利于提高社會保險基金的使用效率。
4.不符合政府會計改革的趨勢，不利于政府會計改革的順利進行
在傳統公共管理體制下，政府開支是否遵守授權和法規要求，是受托責任的首要。使用收付實現制會計基礎記錄收支，可以作為核查政府履行責任情況的明確依據。但在全球化、一體化的背景下，績效最大化、信息透明度、為社會公眾維護國有資產等，已成為政府的主要責任。由于自身的局限性，收付實現制會計基礎不能提供符合新公共管理要求的相關財務信息，不能顯示財務狀況及財務績效的全貌。
有關表明，對于新公共管理體制，政府會計采用權責發生制為基礎，具有以下幾項優勢：第一，權責發生制會計報告為社會公眾提供了如實評價政府財務狀況和運營績效的信息，促進了有效管理；第二，權責發生制為量化計劃和活動的效率水平提供了一種機制，以促使政府改進服務質量和效率，增強競爭力；第三，權責發生制給政府部門帶來了一種文化的轉變，使得管理者更重視政府機構的改革、效率等財務績效管理問題；第四，權責發生制更適應新公共管理環境下拓展了的公眾受托責任要求，增強了財務透明度；第五，全面、持續地推進以權責發生制為基礎的政府會計，可以提供增強財政長期支持能力方面的信息，從而優化政府的中長期決策。
在OECD國家的政府會計權責發生制改革取得了巨大成功的背景下，我國正借鑒國際經驗，并結合實際，實施政府會計改革的深層探討。社會保險基金會計也應順應政府會計改革的浪潮，循序漸進地進行改革。
二、對社會保險基金會計核算基礎改革的建議
社會保險基金核算在實行收付實現制的同時，應根據社會保險基金統籌部分實行現收現付制、個人賬戶實行基金制管理的需要，對個人賬戶采用權責發生制為核算基礎，以彌補收付實現制的缺陷。社會保險基金會計核算采用什么樣的會計核算基礎，不應由社會保險經辦機構的性質決定，而應與社會保險基金的性質或業務相適應，采用不同的核算基礎。
社會保險基金會計執行“收付實現制和權責發生制相結合”的核算基礎是可行的，它既可解決社會保險基金會計現行收付實現制核算基礎存在的局限，滿足政府對社會保險基金實行宏觀管理的需要；同時又能促使社會保險基金管理經辦機構提高工作績效。
1.采用“收付實現制和權責發生制相結合”的核算基礎，可以彌補收付實現制在社會保險基金會計核算工作中的弊病。
如社會保險基金協議存款的核算，就可采用“收付實現制和權責發生制相結合”的會計核算，即以權責發生制為核算基礎，對協議存款進行日常核算。
核算為：（1）轉存協議存款時，借記：財政專戶存款-協議存款，貸記：財政專戶存款-活期存款；（2）按照協議存款利率利息時，借記：財政專戶存款-協議存款，貸記：待結轉利息；（3）按照承諾利率給個人賬戶計算利息時，借記：待結轉利息，貸記：利息收入-個人賬戶利息；（4）年終將利息收入-個人賬戶利息結轉養老保險基金-個人賬戶；（5）協議存款到期轉回時，借記：財政專戶存款-活期存款，貸記：財政專戶存款-協議存款。待結轉利息的貸方余額，表示社會保險基金運營盈余，利息可用于按一定比例提取計息準備金和給個人賬戶增記利息；借方余額則表示社會保險基金運營虧損。這種核算方式不僅能反映社會保險基金運營成本與社會保險基金結余的真實內容，而且又能克服單一使用收付實現制會計核算基礎的弊病。
2.采用“收付實現制和權責發生制相結合”的核算基礎，有助于社會保險基金管理成本正確計量，真實反映社會保險基金財務運行狀況和財務成果；同時又能有效地將社會保險基金的運行績效與社會保險基金管理經辦機構的責任聯系起來，促使社會保險基金管理機構從“保征收、保發放”向“管好、用好社會保險基金，實現基金保值增值”的管理目標邁進，為深化社會保險體制改革創造條件。
3.采用“收付實現制和權責發生制相結合”的核算基礎，能夠比較全面、準確地反映社會保險基金現在和未來隱性債務的信息，增強社會保險基金財務信息的完整性、可信性和透明度；也能正確反映社會保險基金的持續能力，為政府規避基金風險、實施穩健的戰略、制定長期的發展政策提供重要依據。
4.采用“收付實現制和權責發生制相結合”的核算基礎，可以降低政府會計制度改革的難度，有助于將政府會計對象由現金流擴展為受托責任，更好地反映政府活動和履行這一受托責任的連續性；同時能把社會保險基金運動的前因后果聯系起來，提供全面、連續、系統、完整的財務信息，符合政府部門實行績效管理的現實需要。
當然，社會保險基金會計核算基礎由收付實現制向“收付實現制和權責發生制相結合”轉變，不僅需要社會保險基金會計科目和會計報表的修改，還需在立法、人員培訓、軟件設計等多方面協調配套；更需要政府會計制度的改革，以保證社會保險會計核算的正常有序，提高社會保險基金的使用效益和財務信息的披露質量。
「
一、社會保險基金現行的收付實現制會計核算基礎的局限性
1.不能全面準確記錄和反映社會保險基金的負債情況，不利于防范基金風險
我國城鎮職工基本養老保險制度采用的是社會統籌與個人賬戶相結合的方式，其中社會統籌部分采用的是建立在代際轉移基礎上的“現收現付制”，而個人賬戶則是“基金制”?！艾F收現付制”是按照一個較短的時期（通常為一年）內收支平衡的原則確定繳費率，來籌集社會保險基金。因此，本預算期內的社會保險費收入僅滿足預算期內的社會保險金給付需要，一般保留有小額的流動儲備金，即所謂“以支定收，略有結余”。這種制度是下一代人供款養活上一代人的制度，屬于代際間的收入再分配。“基金制”是指在任何時間點上累積的社會保險費總和連同其投資收益，能夠以現值清償未來的社會保險金給付需要。這種制度的本質是“同代自養”。
以收付實現制為基礎的會計核算，是以現金的實際收付作為確認收入和支出的依據，只能反映基金財務支出中以現金實際支付的部分，并不能反映那些已發生但尚未用現金支付的債務，如借入款項的利息、個人賬戶的應計利息等；這部分債務成為“隱性債務”?！半[性債務”在社會保險基金的會計賬務和報表中得不到反映，只有在實際支付利息或歸還本息時才能體現支出，造成社會保險基金的會計賬務和報表不能全面準確記錄和反映社會保險基金的負債情況，不利于防范基金風險。
2.不能進行正確的成本效益核算，不利于反映社會保險基金活動的真實結果
社會保險基金是為了保證勞動者在喪失勞動能力或失去勞動機會時的基本生活需要，在法律的強制規定下，通過向勞動者及其所在單位征繳社會保險費，或由國家財政直接撥款而集中起來的資金。社會保險基金具有強制性、基本保障性、特定對象性、統籌互濟性、儲存性和增值性的特點。
社會保險基金是先征集保險費形成基金，再分配使用。社會保險費是在勞動者具有勞動能力的時候，逐年逐月從其創造的價值中強制扣除一部分，經過長期儲存積累，在其喪失勞動能力或失去勞動機會、收入減少或中斷時，從其積累的資金中為其提供補償。從社會保險基金管理的角度看，征收的社會保險費本金及其應計利息是“負債”，是參加社會保險的勞動者委托社會保險基金管理機構管理的資金，最終是要返還給勞動者的。社會保險經辦機構應利用時間差和數量差，努力使基金增值，以達到社會保險的保障目的。社會保險經辦機構的運行成本，除機構本身的行政管理經費由財政撥付可不予考慮外，其真正的成本就是參考銀行同期存款利率計算的社會保險基金利息。
收付實現制以會計期間款項的收付為標準入賬，當收益實現和收到款項的時間不在同一期間時，收付實現制會計記錄的收益便不能代表活動的真實結果；同樣，當費用發生與支付不在同一期間時，收付實現制會計記錄的費用也不能正確反映當期業務活動所支付的代價。
《社會保險基金會計制度》中關于“第301號科目-基本養老保險基金”的說明是這樣規定的：有條件的地區，年末，按養老基金個人賬戶儲存額，參考銀行同期存款利率計算個人賬戶利息時，借記“統籌養老基金結余”科目，貸記“個人賬戶養老基金結余”科目。這一規定是立足于當年基金利息收入總額大于個人賬戶應計利息額，也就是統籌基金必須盈余。在全國大部分省市養老保險基金個人賬戶“空賬”，甚至養老保險基金赤字造成養老保險待遇支付困難，需要由中央財政補貼或借款的情況下，收付實現制這一核算辦法掩蓋了保險基金運行的真實結果。因此，收付實現制會計核算基礎不能公正客觀地核算社會保險基金運行成本和反映運行結果。
3.不能全面反映社會保險基金的運行情況，不利于提高管理機構的工作效率和績效考核
目前政策規定，社會保險基金結余只能用于購買債券和存放銀行，不能進行任何形式的直接投資和間接投資。社會保險經辦機構效益的來源只有銀行存款及國債利息。然而2000年以后，國家已經不再發行針對社會保險基金的特種國債，其他種類的國債利率還略低于銀行同期利率，社會保險基金進行國債投資基本上已無利可圖。因而，社會保險基金效益的高低取決于銀行存款辦理的及時性，也就是經辦機構的辦事效率。
對社會保險基金進行成本分析和對社會保險基金管理機構進行績效考核，是制定科學合理的收費政策、提高基金運行效益的重要手段；但在收付實現制上進行的會計核算難以滿足這方面的要求-它不能真實、準確地反映社會保險基金的成本耗費和績效水平，不能適應開展績效管理的需要。并且，社會保險基金同時存在“現收現付制”和“基金制”業務，若兩者采用相同的會計核算基礎進行核算，一方面由于現收現付制業務不核算成本，不利于節約費用和績效的評價與考核；另一方面，在實際工作中由于兩種業務同時進行，使得利息成本不能合理分攤、準確核算。這不僅不利于基金管理，也不利于社會保險基金的有效使用?？梢?，收付實現制已不能滿足社保基金進行成本核算的要求，對社會保險基金中采用“基金制”管理業務進行全面的成本核算，更有利于提高社會保險基金的使用效率。
4.不符合政府會計改革的趨勢，不利于政府會計改革的順利進行
在傳統公共管理體制下，政府開支是否遵守授權和法律法規要求，是受托責任的首要問題。使用收付實現制會計基礎記錄收支，可以作為核查政府履行責任情況的明確依據。但在經濟全球化、一體化的背景下，績效最大化、信息透明度、為社會公眾維護國有資產等，已成為政府的主要責任。由于自身的局限性，收付實現制會計基礎不能提供符合新公共管理要求的相關財務信息，不能顯示財務狀況及財務績效的全貌。
有關研究表明，對于新公共管理體制，政府會計采用權責發生制為基礎，具有以下幾項優勢：第一，權責發生制會計報告為社會公眾提供了如實評價政府財務狀況和運營績效的信息，促進了有效管理；第二，權責發生制為量化計劃和活動的效率水平提供了一種機制，以促使政府改進服務質量和效率，增強競爭力；第三，權責發生制給政府部門帶來了一種文化的轉變，使得管理者更重視政府機構的改革、效率等財務績效管理問題；第四，權責發生制更適應新公共管理環境下拓展了的公眾受托責任要求，增強了財務透明度；第五，全面、持續地推進以權責發生制為基礎的政府會計，可以提供增強財政長期支持能力方面的信息，從而優化政府的中長期決策。
在OECD國家的政府會計權責發生制改革取得了巨大成功的背景下，目前我國正借鑒國際經驗，并結合實際，實施政府會計改革的深層探討。社會保險基金會計也應順應政府會計改革的浪潮，循序漸進地進行改革。
二、對社會保險基金會計核算基礎改革的建議
社會保險基金核算在實行收付實現制的同時，應根據社會保險基金統籌部分實行現收現付制、個人賬戶實行基金制管理的需要，對個人賬戶采用權責發生制為核算基礎，以彌補收付實現制的缺陷。社會保險基金會計核算采用什么樣的會計核算基礎，不應由社會保險經辦機構的性質決定，而應與社會保險基金的性質或業務內容相適應，采用不同的核算基礎。
社會保險基金會計執行“收付實現制和權責發生制相結合”的核算基礎是可行的，它既可解決社會保險基金會計現行收付實現制核算基礎存在的局限，滿足政府對社會保險基金實行宏觀管理的需要；同時又能促使社會保險基金管理經辦機構提高工作績效。
1.采用“收付實現制和權責發生制相結合”的核算基礎，可以彌補收付實現制在社會保險基金會計核算工作中的弊病。
如社會保險基金協議存款的核算，就可采用“收付實現制和權責發生制相結合”的會計核算，即以權責發生制為核算基礎，對協議存款進行日常核算。
核算方法為：（1）轉存協議存款時，借記：財政專戶存款-協議存款，貸記：財政專戶存款-活期存款；（2）按照協議存款利率計算利息時，借記：財政專戶存款-協議存款，貸記：待結轉利息；（3）按照承諾利率給個人賬戶計算利息時，借記：待結轉利息，貸記：利息收入-個人賬戶利息；（4）年終將利息收入-個人賬戶利息結轉養老保險基金-個人賬戶；（5）協議存款到期轉回時，借記：財政專戶存款-活期存款，貸記：財政專戶存款-協議存款。待結轉利息的貸方余額，表示社會保險基金運營盈余，利息可用于按一定比例提取計息準備金和給個人賬戶增記利息；借方余額則表示社會保險基金運營虧損。這種核算方式不僅能反映社會保險基金運營成本與社會保險基金結余的真實內容，而且又能克服單一使用收付實現制會計核算基礎的弊病。
2.采用“收付實現制和權責發生制相結合”的核算基礎，有助于社會保險基金管理成本正確計量，真實反映社會保險基金財務運行狀況和財務成果；同時又能有效地將社會保險基金的運行績效與社會保險基金管理經辦機構的責任聯系起來，促使社會保險基金管理機構從“保征收、保發放”向“管好、用好社會保險基金，實現基金保值增值”的管理目標邁進，為深化社會保險體制改革創造條件。
3.采用“收付實現制和權責發生制相結合”的核算基礎，能夠比較全面、準確地反映社會保險基金現在和未來隱性債務的信息，增強社會保險基金財務信息的完整性、可信性和透明度；也能正確反映社會保險基金的持續能力，為政府規避基金風險、實施穩健的發展戰略、制定長期的發展政策提供重要依據。
4.采用“收付實現制和權責發生制相結合”的核算基礎，可以降低政府會計制度改革的難度，有助于將政府會計對象由現金流擴展為受托責任，更好地反映政府活動和履行這一受托責任的連續性；同時能把社會保險基金運動的前因后果聯系起來，提供全面、連續、系統、完整的財務信息，符合政府部門實行績效管理的現實需要。
當然，社會保險基金會計核算基礎由收付實現制向“收付實現制和權責發生制相結合”轉變，不僅需要社會保險基金會計科目和會計報表的修改，還需在立法、人員培訓、軟件設計等多方面協調配套；更需要政府會計制度的改革，以保證社會保險會計核算的正常有序，提高社會保險基金的使用效益和財務信息的披露質量。
「參考文獻
一、社會保險基金現行的收付實現制會計核算基礎的局限性
1.不能全面準確記錄和反映社會保險基金的負債情況，不利于防范基金風險
我國城鎮職工基本養老保險制度采用的是社會統籌與個人賬戶相結合的方式，其中社會統籌部分采用的是建立在代際轉移基礎上的“現收現付制”，而個人賬戶則是“基金制”?！艾F收現付制”是按照一個較短的時期（通常為一年）內收支平衡的原則確定繳費率，來籌集社會保險基金。因此，本預算期內的社會保險費收入僅滿足預算期內的社會保險金給付需要，一般保留有小額的流動儲備金，即所謂“以支定收，略有結余”。這種制度是下一代人供款養活上一代人的制度，屬于代際間的收入再分配。“基金制”是指在任何時間點上累積的社會保險費總和連同其投資收益，能夠以現值清償未來的社會保險金給付需要。這種制度的本質是“同代自養”。
以收付實現制為基礎的會計核算，是以現金的實際收付作為確認收入和支出的依據，只能反映基金財務支出中以現金實際支付的部分，并不能反映那些已發生但尚未用現金支付的債務，如借入款項的利息、個人賬戶的應計利息等；這部分債務成為“隱性債務”?！半[性債務”在社會保險基金的會計賬務和報表中得不到反映，只有在實際支付利息或歸還本息時才能體現支出，造成社會保險基金的會計賬務和報表不能全面準確記錄和反映社會保險基金的負債情況，不利于防范基金風險。
2.不能進行正確的成本效益核算，不利于反映社會保險基金活動的真實結果
社會保險基金是為了保證勞動者在喪失勞動能力或失去勞動機會時的基本生活需要，在法律的強制規定下，通過向勞動者及其所在單位征繳社會保險費，或由國家財政直接撥款而集中起來的資金。社會保險基金具有強制性、基本保障性、特定對象性、統籌互濟性、儲存性和增值性的特點。
社會保險基金是先征集保險費形成基金，再分配使用。社會保險費是在勞動者具有勞動能力的時候，逐年逐月從其創造的價值中強制扣除一部分，經過長期儲存積累，在其喪失勞動能力或失去勞動機會、收入減少或中斷時，從其積累的資金中為其提供補償。從社會保險基金管理的角度看，征收的社會保險費本金及其應計利息是“負債”，是參加社會保險的勞動者委托社會保險基金管理機構管理的資金，最終是要返還給勞動者的。社會保險經辦機構應利用時間差和數量差，努力使基金增值，以達到社會保險的保障目的。社會保險經辦機構的運行成本，除機構本身的行政管理經費由財政撥付可不予考慮外，其真正的成本就是參考銀行同期存款利率計算的社會保險基金利息。
收付實現制以會計期間款項的收付為標準入賬，當收益實現和收到款項的時間不在同一期間時，收付實現制會計記錄的收益便不能代表活動的真實結果；同樣，當費用發生與支付不在同一期間時，收付實現制會計記錄的費用也不能正確反映當期業務活動所支付的代價。
《社會保險基金會計制度》中關于“第301號科目-基本養老保險基金”的說明是這樣規定的：有條件的地區，年末，按養老基金個人賬戶儲存額，參考銀行同期存款利率計算個人賬戶利息時，借記“統籌養老基金結余”科目，貸記“個人賬戶養老基金結余”科目。這一規定是立足于當年基金利息收入總額大于個人賬戶應計利息額，也就是統籌基金必須盈余。在全國大部分省市養老保險基金個人賬戶“空賬”，甚至養老保險基金赤字造成養老保險待遇支付困難，需要由中央財政補貼或借款的情況下，收付實現制這一核算辦法掩蓋了保險基金運行的真實結果。因此，收付實現制會計核算基礎不能公正客觀地核算社會保險基金運行成本和反映運行結果。
3.不能全面反映社會保險基金的運行情況，不利于提高管理機構的工作效率和績效考核
目前政策規定，社會保險基金結余只能用于購買債券和存放銀行，不能進行任何形式的直接投資和間接投資。社會保險經辦機構效益的來源只有銀行存款及國債利息。然而2000年以后，國家已經不再發行針對社會保險基金的特種國債，其他種類的國債利率還略低于銀行同期利率，社會保險基金進行國債投資基本上已無利可圖。因而，社會保險基金效益的高低取決于銀行存款辦理的及時性，也就是經辦機構的辦事效率。
對社會保險基金進行成本分析和對社會保險基金管理機構進行績效考核，是制定科學合理的收費政策、提高基金運行效益的重要手段；但在收付實現制上進行的會計核算難以滿足這方面的要求-它不能真實、準確地反映社會保險基金的成本耗費和績效水平，不能適應開展績效管理的需要。并且，社會保險基金同時存在“現收現付制”和“基金制”業務，若兩者采用相同的會計核算基礎進行核算，一方面由于現收現付制業務不核算成本，不利于節約費用和績效的評價與考核；另一方面，在實際工作中由于兩種業務同時進行，使得利息成本不能合理分攤、準確核算。這不僅不利于基金管理，也不利于社會保險基金的有效使用?？梢?，收付實現制已不能滿足社保基金進行成本核算的要求，對社會保險基金中采用“基金制”管理業務進行全面的成本核算，更有利于提高社會保險基金的使用效率。
4.不符合政府會計改革的趨勢，不利于政府會計改革的順利進行
在傳統公共管理體制下，政府開支是否遵守授權和法律法規要求，是受托責任的首要問題。使用收付實現制會計基礎記錄收支，可以作為核查政府履行責任情況的明確依據。但在經濟全球化、一體化的背景下，績效最大化、信息透明度、為社會公眾維護國有資產等，已成為政府的主要責任。由于自身的局限性，收付實現制會計基礎不能提供符合新公共管理要求的相關財務信息，不能顯示財務狀況及財務績效的全貌。
有關研究表明，對于新公共管理體制，政府會計采用權責發生制為基礎，具有以下幾項優勢：第一，權責發生制會計報告為社會公眾提供了如實評價政府財務狀況和運營績效的信息，促進了有效管理；第二，權責發生制為量化計劃和活動的效率水平提供了一種機制，以促使政府改進服務質量和效率，增強競爭力；第三，權責發生制給政府部門帶來了一種文化的轉變，使得管理者更重視政府機構的改革、效率等財務績效管理問題；第四，權責發生制更適應新公共管理環境下拓展了的公眾受托責任要求，增強了財務透明度；第五，全面、持續地推進以權責發生制為基礎的政府會計，可以提供增強財政長期支持能力方面的信息，從而優化政府的中長期決策。
在OECD國家的政府會計權責發生制改革取得了巨大成功的背景下，目前我國正借鑒國際經驗，并結合實際，實施政府會計改革的深層探討。社會保險基金會計也應順應政府會計改革的浪潮，循序漸進地進行改革。
二、對社會保險基金會計核算基礎改革的建議
社會保險基金核算在實行收付實現制的同時，應根據社會保險基金統籌部分實行現收現付制、個人賬戶實行基金制管理的需要，對個人賬戶采用權責發生制為核算基礎，以彌補收付實現制的缺陷。社會保險基金會計核算采用什么樣的會計核算基礎，不應由社會保險經辦機構的性質決定，而應與社會保險基金的性質或業務內容相適應，采用不同的核算基礎。
社會保險基金會計執行“收付實現制和權責發生制相結合”的核算基礎是可行的，它既可解決社會保險基金會計現行收付實現制核算基礎存在的局限，滿足政府對社會保險基金實行宏觀管理的需要；同時又能促使社會保險基金管理經辦機構提高工作績效。
1.采用“收付實現制和權責發生制相結合”的核算基礎，可以彌補收付實現制在社會保險基金會計核算工作中的弊病。
如社會保險基金協議存款的核算，就可采用“收付實現制和權責發生制相結合”的會計核算，即以權責發生制為核算基礎，對協議存款進行日常核算。
核算方法為：（1）轉存協議存款時，借記：財政專戶存款-協議存款，貸記：財政專戶存款-活期存款；（2）按照協議存款利率計算利息時，借記：財政專戶存款-協議存款，貸記：待結轉利息；（3）按照承諾利率給個人賬戶計算利息時，借記：待結轉利息，貸記：利息收入-個人賬戶利息；（4）年終將利息收入-個人賬戶利息結轉養老保險基金-個人賬戶；（5）協議存款到期轉回時，借記：財政專戶存款-活期存款，貸記：財政專戶存款-協議存款。待結轉利息的貸方余額，表示社會保險基金運營盈余，利息可用于按一定比例提取計息準備金和給個人賬戶增記利息；借方余額則表示社會保險基金運營虧損。這種核算方式不僅能反映社會保險基金運營成本與社會保險基金結余的真實內容，而且又能克服單一使用收付實現制會計核算基礎的弊病。
2.采用“收付實現制和權責發生制相結合”的核算基礎，有助于社會保險基金管理成本正確計量，真實反映社會保險基金財務運行狀況和財務成果；同時又能有效地將社會保險基金的運行績效與社會保險基金管理經辦機構的責任聯系起來，促使社會保險基金管理機構從“保征收、保發放”向“管好、用好社會保險基金，實現基金保值增值”的管理目標邁進，為深化社會保險體制改革創造條件。
3.采用“收付實現制和權責發生制相結合”的核算基礎，能夠比較全面、準確地反映社會保險基金現在和未來隱性債務的信息，增強社會保險基金財務信息的完整性、可信性和透明度；也能正確反映社會保險基金的持續能力，為政府規避基金風險、實施穩健的發展戰略、制定長期的發展政策提供重要依據。
一、社會保險基金現行的收付實現制會計核算基礎的局限性
1.不能全面準確記錄和反映社會保險基金的負債情況，不利于防范基金風險
我國城鎮職工基本養老保險制度采用的是社會統籌與個人賬戶相結合的方式，其中社會統籌部分采用的是建立在代際轉移基礎上的“現收現付制”，而個人賬戶則是“基金制”。“現收現付制”是按照一個較短的時期（通常為一年）內收支平衡的原則確定繳費率，來籌集社會保險基金。因此，本預算期內的社會保險費收入僅滿足預算期內的社會保險金給付需要，一般保留有小額的流動儲備金，即所謂“以支定收，略有結余”。這種制度是下一代人供款養活上一代人的制度，屬于代際間的收入再分配?！盎鹬啤笔侵冈谌魏螘r間點上累積的社會保險費總和連同其投資收益，能夠以現值清償未來的社會保險金給付需要。這種制度的本質是“同代自養”。
以收付實現制為基礎的會計核算，是以現金的實際收付作為確認收入和支出的依據，只能反映基金財務支出中以現金實際支付的部分，并不能反映那些已發生但尚未用現金支付的債務，如借入款項的利息、個人賬戶的應計利息等；這部分債務成為“隱性債務”。“隱性債務”在社會保險基金的會計賬務和報表中得不到反映，只有在實際支付利息或歸還本息時才能體現支出，造成社會保險基金的會計賬務和報表不能全面準確記錄和反映社會保險基金的負債情況，不利于防范基金風險。
2.不能進行正確的成本效益核算，不利于反映社會保險基金活動的真實結果
社會保險基金是為了保證勞動者在喪失勞動能力或失去勞動機會時的基本生活需要，在法律的強制規定下，通過向勞動者及其所在單位征繳社會保險費，或由國家財政直接撥款而集中起來的資金。社會保險基金具有強制性、基本保障性、特定對象性、統籌互濟性、儲存性和增值性的特點。
社會保險基金是先征集保險費形成基金，再分配使用。社會保險費是在勞動者具有勞動能力的時候，逐年逐月從其創造的價值中強制扣除一部分，經過長期儲存積累，在其喪失勞動能力或失去勞動機會、收入減少或中斷時，從其積累的資金中為其提供補償。從社會保險基金管理的角度看，征收的社會保險費本金及其應計利息是“負債”，是參加社會保險的勞動者委托社會保險基金管理機構管理的資金，最終是要返還給勞動者的。社會保險經辦機構應利用時間差和數量差，努力使基金增值，以達到社會保險的保障目的。社會保險經辦機構的運行成本，除機構本身的行政管理經費由財政撥付可不予考慮外，其真正的成本就是參考銀行同期存款利率計算的社會保險基金利息。
收付實現制以會計期間款項的收付為標準入賬，當收益實現和收到款項的時間不在同一期間時，收付實現制會計記錄的收益便不能代表活動的真實結果；同樣，當費用發生與支付不在同一期間時，收付實現制會計記錄的費用也不能正確反映當期業務活動所支付的代價。
《社會保險基金會計制度》中關于“第301號科目-基本養老保險基金”的說明是這樣規定的：有條件的地區，年末，按養老基金個人賬戶儲存額，參考銀行同期存款利率計算個人賬戶利息時，借記“統籌養老基金結余”科目，貸記“個人賬戶養老基金結余”科目。這一規定是立足于當年基金利息收入總額大于個人賬戶應計利息額，也就是統籌基金必須盈余。在全國大部分省市養老保險基金個人賬戶“空賬”，甚至養老保險基金赤字造成養老保險待遇支付困難，需要由中央財政補貼或借款的情況下，收付實現制這一核算辦法掩蓋了保險基金運行的真實結果。因此，收付實現制會計核算基礎不能公正客觀地核算社會保險基金運行成本和反映運行結果。
3.不能全面反映社會保險基金的運行情況，不利于提高管理機構的工作效率和績效考核
目前政策規定，社會保險基金結余只能用于購買債券和存放銀行，不能進行任何形式的直接投資和間接投資。社會保險經辦機構效益的來源只有銀行存款及國債利息。然而2000年以后，國家已經不再發行針對社會保險基金的特種國債，其他種類的國債利率還略低于銀行同期利率，社會保險基金進行國債投資基本上已無利可圖。因而，社會保險基金效益的高低取決于銀行存款辦理的及時性，也就是經辦機構的辦事效率。對社會保險基金進行成本分析和對社會保險基金管理機構進行績效考核，是制定科學合理的收費政策、提高基金運行效益的重要手段；但在收付實現制上進行的會計核算難以滿足這方面的要求-它不能真實、準確地反映社會保險基金的成本耗費和績效水平，不能適應開展績效管理的需要。并且，社會保險基金同時存在“現收現付制”和“基金制”業務，若兩者采用相同的會計核算基礎進行核算，一方面由于現收現付制業務不核算成本，不利于節約費用和績效的評價與考核；另一方面，在實際工作中由于兩種業務同時進行，使得利息成本不能合理分攤、準確核算。這不僅不利于基金管理，也不利于社會保險基金的有效使用?？梢?，收付實現制已不能滿足社?；疬M行成本核算的要求，對社會保險基金中采用“基金制”管理業務進行全面的成本核算，更有利于提高社會保險基金的使用效率。
4.不符合政府會計改革的趨勢，不利于政府會計改革的順利進行
在傳統公共管理體制下，政府開支是否遵守授權和法律法規要求，是受托責任的首要問題。使用收付實現制會計基礎記錄收支，可以作為核查政府履行責任情況的明確依據。但在經濟全球化、一體化的背景下，績效最大化、信息透明度、為社會公眾維護國有資產等，已成為政府的主要責任。由于自身的局限性，收付實現制會計基礎不能提供符合新公共管理要求的相關財務信息，不能顯示財務狀況及財務績效的全貌。
有關研究表明，對于新公共管理體制，政府會計采用權責發生制為基礎，具有以下幾項優勢：第一，權責發生制會計報告為社會公眾提供了如實評價政府財務狀況和運營績效的信息，促進了有效管理；第二，權責發生制為量化計劃和活動的效率水平提供了一種機制，以促使政府改進服務質量和效率，增強競爭力；第三，權責發生制給政府部門帶來了一種文化的轉變，使得管理者更重視政府機構的改革、效率等財務績效管理問題；第四，權責發生制更適應新公共管理環境下拓展了的公眾受托責任要求，增強了財務透明度；第五，全面、持續地推進以權責發生制為基礎的政府會計，可以提供增強財政長期支持能力方面的信息，從而優化政府的中長期決策。
在OECD國家的政府會計權責發生制改革取得了巨大成功的背景下，目前我國正借鑒國際經驗，并結合實際，實施政府會計改革的深層探討。社會保險基金會計也應順應政府會計改革的浪潮，循序漸進地進行改革。
二、對社會保險基金會計核算基礎改革的建議
社會保險基金核算在實行收付實現制的同時，應根據社會保險基金統籌部分實行現收現付制、個人賬戶實行基金制管理的需要，對個人賬戶采用權責發生制為核算基礎，以彌補收付實現制的缺陷。社會保險基金會計核算采用什么樣的會計核算基礎，不應由社會保險經辦機構的性質決定，而應與社會保險基金的性質或業務內容相適應，采用不同的核算基礎。
社會保險基金會計執行“收付實現制和權責發生制相結合”的核算基礎是可行的，它既可解決社會保險基金會計現行收付實現制核算基礎存在的局限，滿足政府對社會保險基金實行宏觀管理的需要；同時又能促使社會保險基金管理經辦機構提高工作績效。
1.采用“收付實現制和權責發生制相結合”的核算基礎，可以彌補收付實現制在社會保險基金會計核算工作中的弊病。
如社會保險基金協議存款的核算，就可采用“收付實現制和權責發生制相結合”的會計核算，即以權責發生制為核算基礎，對協議存款進行日常核算。
核算方法為：（1）轉存協議存款時，借記：財政專戶存款-協議存款，貸記：財政專戶存款-活期存款；（2）按照協議存款利率計算利息時，借記：財政專戶存款-協議存款，貸記：待結轉利息；（3）按照承諾利率給個人賬戶計算利息時，借記：待結轉利息，貸記：利息收入-個人賬戶利息；（4）年終將利息收入-個人賬戶利息結轉養老保險基金-個人賬戶；（5）協議存款到期轉回時，借記：財政專戶存款-活期存款，貸記：財政專戶存款-協議存款。待結轉利息的貸方余額，表示社會保險基金運營盈余，利息可用于按一定比例提取計息準備金和給個人賬戶增記利息；借方余額則表示社會保險基金運營虧損。這種核算方式不僅能反映社會保險基金運營成本與社會保險基金結余的真實內容，而且又能克服單一使用收付實現制會計核算基礎的弊病。
2.采用“收付實現制和權責發生制相結合”的核算基礎，有助于社會保險基金管理成本正確計量，真實反映社會保險基金財務運行狀況和財務成果；同時又能有效地將社會保險基金的運行績效與社會保險基金管理經辦機構的責任聯系起來，促使社會保險基金管理機構從“保征收、保發放”向“管好、用好社會保險基金，實現基金保值增值”的管理目標邁進，為深化社會保險體制改革創造條件。
3.采用“收付實現制和權責發生制相結合”的核算基礎，能夠比較全面、準確地反映社會保險基金現在和未來隱性債務的信息，增強社會保險基金財務信息的完整性、可信性和透明度；也能正確反映社會保險基金的持續能力，為政府規避基金風險、實施穩健的發展戰略、制定長期的發展政策提供重要依據。
4.采用“收付實現制和權責發生制相結合”的核算基礎，可以降低政府會計制度改革的難度，有助于將政府會計對象由現金流擴展為受托責任，更好地反映政府活動和履行這一受托責任的連續性；同時能把社會保險基金運動的前因后果聯系起來，提供全面、連續、系統、完整的財務信息，符合政府部門實行績效管理的現實需要。
當然，社會保險基金會計核算基礎由收付實現制向“收付實現制和權責發生制相結合”轉變，不僅需要社會保險基金會計科目和會計報表的修改，還需在立法、人員培訓、軟件設計等多方面協調配套；更需要政府會計制度的改革，以保證社會保險會計核算的正常有序，提高社會保險基金的使用效益和財務信息的披露質量。
「參考文獻
