時間：2023-07-13 16:30:30
序論：在您撰寫財務報表審計的主要特征時，參考他人的優秀作品可以開闊視野，小編為您整理的7篇范文，希望這些建議能夠激發您的創作熱情，引導您走向新的創作高度。
一、績效審計的主要特征
績效審計與財務報表審計，均為審計的兩種業務類型，雖然在審計的基本原理和程序方面與其他審計是相同的，但其差別是明顯的，與財務報表審計相比，不同之處主要表現在：
(一)審計目標不同
一般來說，財務報表審計的目標是對財務報表的真實性、公允性發表審計意見，而績效審計是對被審計單位資源管理和使用情況發表審計意見。
(二)審計方向不同
一般情況下，財務報表審計是對歷史的財務信息進行的審查和評價，而績效審計有可能是對未來情況進行的分析和預測，多數情況下，績效審計要對未來提出改進建議。
(三)所依據的評價標準不同
財務報表審計所依據的評價標準基本上是相同的，即一般公認會計原則及相關具體的會計制度，績效審計由于每個項目的具體目標不同，所依據的評價標準也各不相同。
(四)審計方法不同
財務報表審計目標的相對固定，審計所運用的方法相對比較固化。績效審計項目的目標是多樣的，審計對象范圍也十分廣泛，審計項目中為實現審計目標所采用的方法也是無法固定的，幾乎社會科學研究的方法，在績效審計中都有可能用到。
二、如何選擇績效審計項目
績效審計的過程主要包括審計立項、審計準備、設計實施、審計報告和后續跟蹤四個階段。鑒于績效審計目標的多樣性和靈活性，其審計過程各個階段的工作內容，與常規的財務報表審計相比，具有很大的不同，選擇績效審計項目應考慮的因素包括：
(一)預計的審計效果
這個因素主要考慮的是開展該績效審計項目的收益。這些預計的可能的審計效果包括：是否促進審計事項提高經濟性、效率性或效果性；是否改進了被審計單位的或項目的服務質量；是否促進了被審計單位或項目更有效地計劃、控制和管理；是否進一步明確了經濟責任，提高了績效信息的透明性、準確性；等等。預計的審計效果越大，越應被選擇作為績效審計項目。
(二)資金規模
這里的資金規模主要是指被審計單位或項目的資金的規模，比如資產數額、總收入或總支出、投資額等。一般來說，資金規模越大，財務的重要性越大，越應被選擇作為績效審計項目。
(三)管理風險
主要是指被審計單位或項目在管理方面缺乏經濟性、效率性和效果性的風險。有下列現象時，表明被審計單位或項目存在的管理風險較大：管理部門沒有針對以往審計后提出的控制薄弱環節進行改進；公眾或媒體的批評意見；預計的目標沒有實現，包括未實現預計的收益，沒有滿足需求等；頻繁的人動；大量的資金不足或虧空；項目的變更，比如更改投資規模，變更經營的目標等；單位或項目經營人員責任重疊或職責分工不清楚，導致管理上的混亂；單位或項目本身的高度復雜性或不穩定性，比如管理工作分散，多元化的利害關系方，所用的技術尖端、變化快，經營環境競爭激烈；社會各界對單位或項目的某些看法不一；一段時間沒有接受過監督檢查。管理風險越大，開展績效審計后能夠給被審計單位或項目帶來的改進越大，則應優先選擇作為績效審計項目。
(四)影響力
主要是指體現它所具有的重大組織影響，對于社會、經濟和環境的影響，公眾關注的程度。如果審計事項對所在的行業或組織具有典型意義，波及面廣，或著對組織或單位實現經營目標具有重要影響，則該審計項目影響力很大。審計組織對于影響力強的審計項目進行審計，審計結果容易受到有關方面的關注。因此，影響力強的審計項目應優先考慮作為績效審計項目。
(五)審計成本和可操作性
主要是指對該項目或領域進行審計的復雜程度和可能存在的風險。確定績效審計項目的成本和可操作性，主要是通過對備選績效審計項目進行成本效益分析進行的。如果選擇復雜或存在較高風險的領域或項目進行審計，如有關審計事項的信息或數據不易獲得、責任可能被推諉或混淆、過于敏感、存在安全保密問題、沒有統一明確的評價指標或評價標準的項目、審計人員的知識結構不能滿足要求等，會導致審計成本增大，使審計項目缺乏成本有效性。成本和可操作性強的績效審計項目，容易被選中。
關鍵詞：公司IPO財務報表 審計風險 防范
針對公司在IPO過程中的業績作假、事務所獨立性問題以及企業在上市之后短期內業績大幅變臉等現象，證監會最近了《會計監管風險提示第4號——首次公開發行股票公司審計》，圍繞企業在上市過程中可能出現的問題，對會計事務所的工作提出了具體的監管要求。
1 審慎接洽公司IPO審計項目
公司IPO，即“首次公開發行”，指股份公司首次向社會公眾公開招股的發行方式。公司IPO財務報表審計，就是為首次公開發行股票的公司進行的財務報表審計。
事務所在承接IPO審計業務時，應當對發行人上市動機、所處行業的基本情況及其行業地位、可能存在的高風險領域、公司治理情況及申報期基本財務指標等進行調查。同時還要注意識別、評價和處理好自身的有關獨立性問題、執業能力問題、執業謹慎和職業判斷等重要問題。對存在欺詐上市嫌疑或者無法應對重大審計風險的情況，事務所應堅決拒絕接受委托。而對于發行人在IPO過程中曾經更換注冊會計師的情況，后任需要就其原因與前任注冊會計師進行溝通，以了解發行人管理層的誠信情況。
2 明確公司IPO財務報表審計責任
財務報表編制和財務報表審計是財務信息生成鏈條上的不同環節，是公司財務信息質量的源頭，分別由公司管理層和會計師事務所承擔，兩者各司其職。
2.1 管理層和治理層的責任
財務報表是公司管理層在治理層的監督下編制的。法律法規要求管理層和治理層對編制的財務報表承擔完全責任，有利于從源頭上保證財務信息的質量。管理層和治理層作為內部人員，對企業的情況更為了解，更能作出適合企業特點的會計處理決策和判斷，應對其編制的財務報表承擔完全責任。
在審計過程中，注冊會計師可能向管理層和治理層提出調整建議，甚至在不違反獨立性的前提下為管理層編制財務報表提供協助，但管理層仍應對編制的財務報表承擔完全責任，并通過簽署財務報表確認這一責任。
2.2 注冊會計師的責任
按照中國注冊會計師審計準則的規定對財務報表發表審計意見是注冊會計師的責任。即注冊會計師應當遵守相關的職業道德要求，按照審計準則規定計劃和實施審計工作，獲取充分、適當的審計證據，并根據獲取的審計證據得出合理的審計結論，發表恰當的審計意見。并通過簽署審計報告確認這一責任。
3 防止發生執業過錯
注冊會計師要避免法律訴訟，防范法律責任風險，就必須在執行審計業務時盡量減少發生過失行為，更不能故意違規執業出具不實審計報告。這就需要做到：
3.1 增強執業獨立性
獨立性是注冊會計師審計的生命。注冊會計師在執行審計時應當遵守職業道德守則規定的獨立性要求，在形式上和實質上與審計客戶保持獨立。與審計客戶保持獨立，可以有效保證注冊會計師客觀公正執業，使其在執業過程中能夠做出合理的符合執業準則要求的職業判斷。在實際工作中，絕大多數注冊會計師能夠始終如一遵循獨立性原則；但也有少數注冊會計師忽視獨立性，甚至接受可能是錯誤的陳述，并幫助被審計單位掩飾舞弊。
3.2 保持應有的職業謹慎
在所有注冊會計師的審計過失中，最主要的是由于缺乏應有的職業謹慎而引起的。在公司IPO財務報表審計中，注冊會計師必須了解發行人的內部控制并實施必要的控制測試，對于存在內部控制缺陷的發行人，需要做出相應的評估。在細節測試中應充分關注發行人的經營模式、產銷量和營業收入、營業成本、應收賬款、期間費用等是否能夠相互匹配；發行人的產能、主要原材料及能源耗用是否與產量相匹配等信息。對于發行人存在的盈利異常增長和異常交易，注冊會計師應堅持多緯度排查，確保財務報表的真實性。對于公司申報期內毛利率高于同行業水平，而應收賬款周轉率、存貨周轉率低于同行業水平，以及經營性現金流量與凈利潤脫節的情況應追查其合理性，注冊會計師應注意識別發行人是否存在利潤操縱。
3.3 強化執業質量控制
許多審計中的差錯是由于注冊會計師失察或未能對助理人員或其他人員進行切實的監督而發生的。對于業務復雜且重大的IPO公司而言，往往要多個注冊會計師及助理人員共同配合來完成的。如果他們的分工存在重疊或間隙，又缺乏嚴密的質量控制，就會發生過失。
4 恪守執業的基本要求
4.1 遵守職業道德要求
為更好地實現財務報表審計的總體目標，注冊會計師執行財務報表審計必須遵守一系列的前提或一般原則，這些原則包括下列職業道德基本原則：誠信、獨立性、客觀和公正、專業勝任能力和應有的關注、保密、良好的職業行為。并按“①識別對職業道德基本原則的不得影響。②評價不得影響的嚴重程度。③必要時采取防范消除不得影響或將其降低至可接受的水平。”思路和方法解決處理職業道德問題。
4.2 保持職業懷疑
職業懷疑，是指注冊會計師執行審計業務的一種態度，包括采取質疑的思維方式，對可能表明由于錯誤或舞弊導致錯誤的跡象保持警覺，以及對審計證據進行審慎評價。在計劃和實施審計工作時，注冊會計師應當保持職業懷疑，認識到可能存在導致財務報表發生重大錯報的情形。職業懷疑要求對下列情形保持警覺：①評價存在相互矛盾的審計證據。②獲取引起對作為審計證據的文件記錄和對詢問的答復的可靠性產生懷疑的信息。③獲知表明可能存在舞弊的情況。④獲知表明需要實施除審計準則規定外的其他審計程序的情形。
4.3 合理運用職業判斷
注冊會計師在計劃和執行審計工作時，應當合理運用職業判斷。社會公眾期望的職業判斷是由具有相關的技能、知識和經驗能力勝任的注冊會計師作出的。注冊會計師作出的職業判斷是基于其知悉的特定的事實和情況，并中作出有依據的決策。比如作出的判斷是否反映了對審計和會計原則的適當應用；是否基于截至審計報告日已知悉的事實和情況，作出的判斷是否適當，是否與這些事實和情況相一致。對于審計報告日后獲知的影響已出具的審計報告的情況和事實是否已按審計準則要求適當處理。
4.4 重視審計證據和審計風險
為了獲取合理保證，注冊會計師應當客觀地獲取和評價審計證據，以將審計風險降至可接受的低水平，使其能夠得出合理的結論，作為形成審計意見的基礎。
注冊會計師在IPO公司審計過程中應高度關注財務信息異常的情況，在了解發行人生產經營情況的基礎上，將發行人申報期內的財務數據進行多緯度的對比分析，并分析發行人選用會計政策和會計估計的適當性。同時，還應關注在申報期內會計政策和會計估計的一致性，關注發行人是否存在利用會計政策和會計估計變更，人為改變正常經營活動，以影響申報期各年度利潤的行為。
4.5 強調審計的固有限制
由于管理層編制財務報表是依據其會計職業判斷作出的；審計程序設計和實施是基于審計職業判斷作出的；加之審計追求在合理的時間內以合理的成本完成審計的需要，以及關聯方交易復雜性、違反法規行為的發生、各種舞弊的存在、可能導致被審計單位無法持續經營的未來事項或情況的隱蔽性，使得注冊會計師即使按照審計準則規定適當的計劃和執行審計工作，也不可避免地存在財務報表的某些重大錯報可能未被發現的風險。但這些限制不能成為注冊會計師簡化審計程序、弱化審計證據、降低保證程度的理由。
4.6 堅持審計準則
審計準則作為一個整體，規范了注冊會計師的一般責任以及在具體方面履行這些責任時的進一步考慮，為注冊會計師執行審計工作以實現總體目標提供了專業標準。注冊會計師在執行審計工作時，除遵守審計準則外，還需要遵守相關法律法規。如果法律法規與審計準則之間存在差異，應注意審計準則的專業要求必須遵守。
5 結語
近期已經有多家擬上市公司因為其財務數據異常而被迫停止IPO的步伐，天能科技、新大地均屬此類。針對企業在IPO過程中操控業績和粉飾報表的行為，注冊會計師在執業過程中應當增強執業獨立性、保持應有的職業謹慎、強化質量控制和恪守職業要求，進行多維度的對比成為一項必要的工作。
參考文獻：
[1]《會計監管風險提示第4號——首次公開發行股票公司審計》（證監辦發[2012]89號）（下稱“4號文”）.
[2]侯曉紅.上市公司財務報表舞弊的審計對策研究——對以虛構經濟交易事實為主要特征的財務報表舞弊行為的識別[J]長春大學學報.2007，（03）.
[3]梁立國，財務報表審計的風險及防范[J]企業研究，2012（10）.
1 審慎接洽公司IPO審計項目
公司IPO，即“首次公開發行”，指股份公司首次向社會公眾公開招股的發行方式。公司IPO財務報表審計，就是為首次公開發行股票的公司進行的財務報表審計。
事務所在承接IPO審計業務時，應當對發行人上市動機、所處行業的基本情況及其行業地位、可能存在的高風險領域、公司治理情況及申報期基本財務指標等進行調查。同時還要注意識別、評價和處理好自身的有關獨立性問題、執業能力問題、執業謹慎和職業判斷等重要問題。對存在欺詐上市嫌疑或者無法應對重大審計風險的情況，事務所應堅決拒絕接受委托。而對于發行人在IPO過程中曾經更換注冊會計師的情況，后任需要就其原因與前任注冊會計師進行溝通，以了解發行人管理層的誠信情況。
2 明確公司IPO財務報表審計責任
財務報表編制和財務報表審計是財務信息生成鏈條上的不同環節，是公司財務信息質量的源頭，分別由公司管理層和會計師事務所承擔，兩者各司其職。
2.1 管理層和治理層的責任
財務報表是公司管理層在治理層的監督下編制的。法律法規要求管理層和治理層對編制的財務報表承擔完全責任，有利于從源頭上保證財務信息的質量。管理層和治理層作為內部人員，對企業的情況更為了解，更能作出適合企業特點的會計處理決策和判斷，應對其編制的財務報表承擔完全責任。
在審計過程中，注冊會計師可能向管理層和治理層提出調整建議，甚至在不違反獨立性的前提下為管理層編制財務報表提供協助，但管理層仍應對編制的財務報表承擔完全責任，并通過簽署財務報表確認這一責任。
2.2 注冊會計師的責任
按照中國注冊會計師審計準則的規定對財務報表發表審計意見是注冊會計師的責任。即注冊會計師應當遵守相關的職業道德要求，按照審計準則規定計劃和實施審計工作，獲取充分、適當的審計證據，并根據獲取的審計證據得出合理的審計結論，發表恰當的審計意見。并通過簽署審計報告確認這一責任。
3 防止發生執業過錯
注冊會計師要避免法律訴訟，防范法律責任風險，就必須在執行審計業務時盡量減少發生過失行為，更不能故意違規執業出具不實審計報告。這就需要做到：
3.1 增強執業獨立性
獨立性是注冊會計師審計的生命。注冊會計師在執行審計時應當遵守職業道德守則規定的獨立性要求，在形式上和實質上與審計客戶保持獨立。與審計客戶保持獨立，可以有效保證注冊會計師客觀公正執業，使其在執業過程中能夠做出合理的符合執業準則要求的職業判斷。在實際工作中，絕大多數注冊會計師能夠始終如一遵循獨立性原則；但也有少數注冊會計師忽視獨立性，甚至接受可能是錯誤的陳述，并幫助被審計單位掩飾舞弊。
3.2 保持應有的職業謹慎
在所有注冊會計師的審計過失中，最主要的是由于缺乏應有的職業謹慎而引起的。在公司IPO財務報表審計中，注冊會計師必須了解發行人的內部控制并實施必要的控制測試，對于存在內部控制缺陷的發行人，需要做出相應的評估。在細節測試中應充分關注發行人的經營模式、產銷量和營業收入、營業成本、應收賬款、期間費用等是否能夠相互匹配；發行人的產能、主要原材料及能源耗用是否與產量相匹配等信息。對于發行人存在的盈利異常增長和異常交易，注冊會計師應堅持多緯度排查，確保財務報表的真實性。對于公司申報期內毛利率高于同行業水平，而應收賬款周轉率、存貨周轉率低于同行業水平，以及經營性現金流量與凈利潤脫節的情況應追查其合理性，注冊會計師應注意識別發行人是否存在利潤操縱。
3.3 強化執業質量控制
許多審計中的差錯是由于注冊會計師失察或未能對助理人員或其他人員進行切實的監督而發生的。對于業務復雜且重大的IPO公司而言，往往要多個注冊會計師及助理人員共同配合來完成的。如果他們的分工存在重疊或間隙，又缺乏嚴密的質量控制，就會發生過失。
4 恪守執業的基本要求
4.1 遵守職業道德要求
為更好地實現財務報表審計的總體目標，注冊會計師執行財務報表審計必須遵守一系列的前提或一般原則，這些原則包括下列職業道德基本原則：誠信、獨立性、客觀和公正、專業勝任能力和應有的關注、保密、良好的職業行為。并按“①識別對職業道德基本原則的不得影響。②評價不得影響的嚴重程度。③必要時采取防范消除不得影響或將其降低至可接受的水平。”思路和方法解決處理職業道德問題。
4.2 保持職業懷疑
職業懷疑，是指注冊會計師執行審計業務的一種態度，包括采取質疑的思維方式，對可能表明由于錯誤或舞弊導致錯誤的跡象保持警覺，以及對審計證據進行審慎評價。在計劃和實施審計工作時，注冊會計師應當保持職業懷疑，認識到可能存在導致財務報表發生重大錯報的情形。職業懷疑要求對下列情形保持警覺：①評價存在相互矛盾的審計證據。②獲取引起對作為審計證據的文件記錄和對詢問的答復的可靠性產生懷疑的信息。③獲知表明可能存在舞弊的情況。④獲知表明需要實施除審計準則規定外的其他審計程序的情形。
4.3 合理運用職業判斷
注冊會計師在計劃和執行審計工作時，應當合理運用職業判斷。社會公眾期望的職業判斷是由具有相關的技能、知識和經驗能力勝任的注冊會計師作出的。注冊會計師作出的職業判斷是基于其知悉的特定的事實和情況，并中作出有依據的決策。比如作出的判斷是否反映了對審計和會計原則的適當應用；是否基于截至審計報告日已知悉的事實和情況，作出的判斷是否適當，是否與這些事實和情況相一致。對于審計報告日后獲知的影響已出具的審計報告的情況和事實是否已按審計準則要求適當處理。
4.4 重視審計證據和審計風險
為了獲取合理保證，注冊會計師應當客觀地獲取和評價審計證據，以將審計風險降至可接受的低水平，使其能夠得出合理的結論，作為形成審計意見的基礎。
注冊會計師在IPO公司審計過 程中應高度關注財務信息異常的情況，在了解發行人生產經營情況的基礎上，將發行人申報期內的財務數據進行多緯度的對比分析，并分析發行人選用會計政策和會計估計的適當性。同時，還應關注在申報期內會計政策和會計估計的一致性，關注發行人是否存在利用會計政策和會計估計變更，人為改變正常經營活動，以影響申報期各年度利潤的行為。
4.5 強調審計的固有限制
由于管理層編制財務報表是依據其會計職業判斷作出的；審計程序設計和實施是基于審計職業判斷作出的；加之審計追求在合理的時間內以合理的成本完成審計的需要，以及關聯方交易復雜性、違反法規行為的發生、各種舞弊的存在、可能導致被審計單位無法持續經營的未來事項或情況的隱蔽性，使得注冊會計師即使按照審計準則規定適當的計劃和執行審計工作，也不可避免地存在財務報表的某些重大錯報可能未被發現的風險。但這些限制不能成為注冊會計師簡化審計程序、弱化審計證據、降低保證程度的理由。
4.6 堅持審計準則
審計準則作為一個整體，規范了注冊會計師的一般責任以及在具體方面履行這些責任時的進一步考慮，為注冊會計師執行審計工作以實現總體目標提供了專業標準。注冊會計師在執行審計工作時，除遵守審計準則外，還需要遵守相關法律法規。如果法律法規與審計準則之間存在差異，應注意審計準則的專業要求必須遵守。
5 結語
近期已經有多家擬上市公司因為其財務數據異常而被迫停止IPO的步伐，天能科技、新大地均屬此類。針對企業在IPO過程中操控業績和粉飾報表的行為，注冊會計師在執業過程中應當增強執業獨立性、保持應有的職業謹慎、強化質量控制和恪守職業要求，進行多維度的對比成為一項必要的工作。
參考文獻：
[1]《會計監管風險提示第4號——首次公開發行股票公司審計》（證監辦發[2012]89號）（下稱“4號文”）.
[2]侯曉紅.上市公司財務報表舞弊的審計對策研究——對以虛構經濟交易事實為主要特征的財務報表舞弊行為的識別[J]長春大學學報.2007，（03）.
[3]梁立國，財務報表審計的風險及防范[J]企業研究，2012（10）.
一、舞弊的含義
舞弊審計準則即注冊會計師在審計過程中，檢查被審計單位是否存在舞弊而應遵循的具體準則。因此，要理解舞弊審計準則的意義，必須先了解什么是舞弊。
會計上對舞弊的定義有許多種，例如，美國注冊公共會計師協會（AICPA）將舞弊定義為“任何對財務信息的有意錯誤表述或故意忽略”。我國《獨立審計具體準則第8號――錯誤與舞弊》將舞弊定義為：導致會計報表不實反映的故意行為。《中國注冊會計師審計準則第1141號――財務報表審計中對舞弊的考慮》將舞弊定義為：被審計單位的管理層、治理層、員工或第三方使用欺騙手段獲取不當或非法利益的故意行為。綜上所述，舞弊就是一種行為人為獲取不正當的利益，而進行的有計劃、有目的的故意行為。
二、中美舞弊審計準則比較
對我國舞弊審計準則的研究，我們可以發現，我國的舞弊審計準則表現出與美國的準則基本趨于一致的情況，這正體現了我國積極與國際趨同的理念，關于我國準則與美國的趨同，主要體現在以下幾個方面：
1、三角理論的應用。SASNo.99將SASNo.82中列舉的大量欺詐性因素的解釋性說明重新歸納為三個主要特征：（1）動機/壓力；（2）機會；（3）自我合理化/態度，即企業管理當局或雇員持有一種被歪曲了的道德觀，使有違社會誠信原則的欺詐行為自我合理化或類似的態度。
《中國注冊會計師審計準則第1141號――財務報表審計中對舞弊的考慮》第12條中描述了舞弊發生的因素：動機或壓力、機會、借口。
可見，在舞弊的原因上，我國與美國都應用了三角理論。要求注冊會計師從這三方面關注舞弊風險因素，并利用從法律專家及其他人員處獲得的相關信息來綜合評價舞弊風險。
2、保持職業懷疑態度。SASNo.99同時指出注冊會計師在從事審計業務時應保持職業的懷疑態度，特別提醒注冊會計師要摒棄一些傾向，即根據過去的經驗相信被審計對象誠實和正直。可以說，SASNo.99將職業的質疑態度前所未有地放到了十分重要和突出的位置上。
《中國注冊會計師審計準則第1141號――財務報表審計中對舞弊的考慮》第五章也提出了職業懷疑態度的要求。職業懷疑態度在美國及中國，都得到了充分重視，這也是中國新審計準則的一大亮點。這有利于增強注冊會計師的審計舞弊意識以及對舞弊的敏感性，改進其評估舞弊風險的過程。利于降低審計師的職業風險。
3、項目組內部討論。SASNo.99要求審計業務小組在審計過程中應對被審計對象可能欺詐的方式和從哪些方面進行欺詐等進行討論交流。為此，SASNo.99首次在審計文獻中引入了“頭腦風暴法”，即“集體討論”的概念。
《中國注冊會計師審計準則第1141號――財務報表審計中對舞弊的考慮》第六章提出了項目組內部的討論的具體規定。要求項目組應當討論由于舞弊導致財務報表發生重大錯報的可能性。在整個審計過程中，項目組成員應當持續交換可能影響舞弊導致的重大錯報風險評估及其應對程序的信息。
可見，在新的審計準則體系下，要求通過項目組的積極討論交流，彼此共享經驗，利用小組的智慧來降低審計師的職業風險。
4、收入確認風險。在SASNo.99中對風險的判別新增加要求：推定不適當的收入是一種風險。SASNo.99要注冊會計師“應當通常的”推定同收入確認相關的欺詐所導致的財務報表重大錯報的風險。
《中國注冊會計師審計準則第1141號――財務報表審計中對舞弊的考慮》第52條提到：對財務信息做出虛假報告導致的重大錯報通常源于多計或少計收入，注冊會計師應當假定被審計單位在收入確認方面存在舞弊風險，并應當考慮哪些收入類別以及與收入有關的交易或認定可能導致的舞弊風險。
收入確認是大量財務舞弊案涉及的核心問題，一直也是注冊會計師調整報表的主要理由。我國與美國規定中都對收入確認風險提出，促進了審計活動中對這一項目的審計重視。
5、管理層凌駕于內部控制之上的風險。在SASNo.99中對風險的判別新增加要求：關注管理層凌駕內部控制之上的風險。
《中國注冊會計師審計準則第1141號――財務報表審計中對舞弊的考慮》第17條中提出，注冊會計師應當在整個審計過程中保持職業懷疑態度，考慮管理層凌駕于控制之上的可能性。在第四節中針對管理層凌駕于控制之上風險實施程序做了詳細規定。
我國與美國的規定中都提到了注冊會計師要注意管理層凌駕內部控制上的風險，管理層舞弊現象也是現在舞弊現象中審計難度較大的一方面。在準則中明確提出，利于提醒注冊會計師，時刻保持職業懷疑態度。雖然這一舉措加大了審計成本，但是利于注冊會計師降低風險。
6、拓展詢問。SASNo.99要求注冊會計師向管理層詢問其對本單位舞弊風險的看法以及所了解或懷疑舞弊方面的任何信息，也要求向被審計單位以外的其他個人或被審計單位各級雇員詢問。在詢問中，運用合理的專業判斷。
《中國注冊會計師審計準則第1141號――財務報表審計中對舞弊的考慮》專門運用了一節的內容來講述注冊會計師的詢問。規定了了解被審計單位及其環境的事項、詢問的人員、詢問的內容，并且要求在評價管理層對詢問做出的答復時，保持職業懷疑的態度，考慮舞弊的風險因素。
詢問被法律專家認為是調查舞弊案件中有效的方法，而注冊會計師在審計活動中，詢問也是必不可少的一個重要環節。在詢問的各方面，我國與美國的規定都有所拓展，日趨完善。
三、對我國新舞弊審計準則的思考
我國的新舞弊審計準則雖然比舊準則有了很大改進，但對比美國的SASNo.99，我國的新準則在一些方面仍然存在問題，值得我們思考。總結起來，主要有以下方面：
1、我國應借鑒美國的風險因素理論。美國SASNo.99將舞弊性財務報告風險因素分為：管理當局的特征及對控制環境的影響（13個風險因素）、行業狀況（4個風險因素）、經營情況與財務穩定性三類18個風險因素。我國也應將自己的風險因素進行適當的擴展，使其適合當前的具體情況，并且對各風險因素的認定和計量出具詳細的指南，以便通過因素分析控制，有效地計量舞弊發生的概率，降低舞弊發生的頻率。
2、共享經驗問題。決不應僅僅局限于項目組內，而應該推而廣之，拓展到前后任注冊會計師之間（當然應該內外有別，某些問題只能局限于項目組內部討論，事實上，即便同在項目組內部，不同責任人員之間也是有區別的），數據資源共享，不能以保密為借口，導致資源和成本浪費。
3、基于我國現階段的國情，在準則的制定上應更多地傾向于規則導向。我國審計執業人員素質低下的現狀不允許我們大量采用原則導向而仍應采用規則導向。為注冊會計師審計舞弊財務報表建立更實用的標準和提供更詳細的指南是一種必然和正確的選擇。
注冊會計師是依法取得專業證書并接受委托從事審計和會計咨詢與會計服務業務的人員，注冊會計師審計是由注冊會計師接受委托針對相關審計主體進行的經濟監督行為。隨著社會經濟市場的多元化發展，注冊會計師成為規范社會主義市場經濟秩序的重要力量。當前醫療衛生機構改革形勢下，優化醫院會計職能，加強醫院財務管理，合理引入注冊會計師審計制度，對于推進醫療機構資金績效評價、強化財政監督具有重要意義和作用。
1.注冊會計師審計制度的優越性分析
注冊會計師審計又稱獨立審計或社會審計，是指注冊會計師依法接受委托、進行獨立執業、為社會提供專業審計服務的活動。作為重要的審計類型構成，注冊會計師審計與政府審計、內部審計共同組成我國三位一體的審計監督體系，并在此基礎上建立了各自相應的審計制度。所謂注冊會計師審計制度，是指在一定條件下，調節和協調注冊會計師獨立審計中各種審計關系的規范機制或體系。
注冊會計師審計，是市場經濟發展的必然產物，產生于財產所有權和管理權分離，在市場經濟體制中能夠以獨立第三者的身份，獨立、客觀、公正地依據法律法規對相關主體的財務狀況、經營成果和現金流量等進行審計，通過獲取充分的審計證據，得出合理的審計結論，發表恰當的審計意見，注冊會計師的審計報告注重實事求是，具有獨立性、準確性與合法性的鑒證作用。
注冊會計師審計制度體現了風險導向審計理念，注重依據風險評估結果進行分配審計資源，不受機械審計程序導向思維影響，注重在財務報表審計中強化風險識別、風險評估和風險應對，大大提高了審計的針對性和有效性。
注冊會計師審計制度提出了新的審計報告格式，滿足了財務報表使用者的信息需求。資本市場的國際化合作與競爭是當代世界經濟發展的主要特征，實施注冊會計師審計有利于促進現代企業制度的完善，促進對外經濟的發展。新的經濟體制下，通過注冊會計師審計報告，了解相關審計主體財務狀況和經營成果，了解國家財經法律、政策落實情況，以便進行宏觀調控。注冊會計師審計制度有利于維護社會主義市場經濟秩序，保護社會公共利益。
2.醫院引入注冊會計師審計制度的必要性
財務管理是經濟主體健康發展的重要環節。當前醫療衛生體制改革前提下，醫院引入注冊會計師審計制度，有著較為明顯的必要性：
當前醫院現行審計制度模式基本上是以內部審計為主并實時接受政府審計，受客觀因素制約影響，醫院內部審計獨立性較弱，政府審計效果弱化；很多醫院在財務管理方面，醫療成本核算不合理，財務行為不規范，財務監督體制缺失本文由收集整理，賬目不全、賬實不符、賬目造假等現象時有發生、會計信息真實性偏失，資產流失嚴重；部分醫院不能立足于實際，投資決策盲目，經濟活動風險較大；在醫院引入注冊會計師審計制度，有利于加強醫院的整體管理，促進醫院可持續發展。
財務信息是會計工作的目標和基礎，隨著當前醫療衛生體制改革的不斷深入，深化醫院財務管理及會計制度改革，引入注冊會計審計制度，通過注冊會計師對醫院財務報表進行審計，加強醫院內部財務預算和成本管理、加強醫改資金的使用監督等各項工作，積極防范醫院財務風險，有助于提高醫院會計信息質量，增強財務狀況和經營成果的真實性。
醫院財務報表審計在業務流程和內部控制、成本核算、資產管理等諸多方面具有諸多特殊性，將醫院財務報表納入注冊會計師審計范圍，建立醫院年度財務報表注冊會計師審計制度，有利于將注冊會計師業務拓展到醫療衛生行業，引入注冊會計師審計制度，有利于形成科學有效的監督體系，對于進一步加強對政府醫療衛生資金投入與規范安全使用管理，強化醫療機構財政監督具有重要作用。引入從注冊會計師審計制度，是創新醫院財務監督機制的必然需求。
3.醫院引入注冊會計師審計制度應注意的問題
當前醫療衛生體制改革形勢下，醫院引入注冊會計師審計制度，需要立足于實際，科學合理的處理好如下相關問題：
3.1 強化審計意識，保障注冊會計師審計職能的獨立性
獨立審計是注冊會計師依法獨立執行審計業務、出具審計報告和發表審計意見的專業規范需求，醫院引入注冊會計師審計制度，應高度重視注冊會計師審計的功能作用，將注冊會計師審計合理融入醫院日常財務管理活動，強化醫院財務內控制度，在委托關系確立后醫院應積極主動的提供各種相關財會資料和必要條件，營造和諧委托關系，配合注冊會計師獨立執行業務，以適應市場競爭需要。
3.2 優化執業環境，保障注冊會計師審計業務的合法性
整體上說，醫院的經營和發展相對復雜，由于注冊會計師在我國起步較晚，醫院引入注冊會計師審計制度還處于起始階段，相關衛生行政、財政審計等部門應努力創造良好合理的執業環境，減少行政干預，積極完善關于醫院引入注冊會計師審計的法律法規保障體系，搭建醫院注冊會計師審計的平臺，優化醫院與注冊會計師委托關系，加強注冊會計師審計業務管理，促進醫院注冊會計師審計制度立足于健全法制基礎上健康有序地發展。
3.3 加強繼續教育，保障注冊會計師職業素質的全面性
醫院引入注冊會計師審計業務，要求注冊會計師在財務、會計、審計等方面面必須具備高深的綜合知識以及豐富的實踐經驗，還必須針對醫療衛生行業的相關政策制度以及醫院運營管理等情況理解深刻，因此，必須加強注冊會計師的繼續教育培訓力度，注重注冊會計師的醫院業務知識學習，同時注重加強注冊會計師的職業道德建設，加強誠信教育，進一步規范注冊會計師執業行為，提高注冊會計師在醫院財務領域的審計職能效率，以適應時展需要。
3.4 加強審計監督，保障注冊會計師審計質量的高效性
質量是注冊會計師及其所在事務所的生命線，以高效質量為本，為社會提供專業化服務是注冊會計師審計行業的立足點。醫院引入注冊會計師審計制度，是現行醫院財務管理體系的有力補充和完善，醫院應充分認識到注冊會計師審計對于醫院財務管理及自身發展的重要意義，并創新管理形式加強注冊會計師審計行為的有效監督，做到內部監督與外部監督相結合，同時，創新和完善審計職能措施，保障審計質量，提高醫院財務管理水平。
一、深入了解客戶經營現狀，發現舞弊征兆
任何企業在虛假財務報表之前總是有些跡象或征兆的，在審計職業界通常將這些征兆稱為“紅旗”或“警訊”，原國際六大會計師事務所之一的普華永道國際公司列舉了比較重要的幾方面，提醒審計人員注意，主要包括：資金短缺已影響營運周轉；融資能力（包括借款和增資）下降，資金來源只能靠盈余；發展中或競爭中企業對資金有大量的需求；現有借款和和流動比率，額外借款和償還時間的規定缺乏彈性；為維持現有的債務需要，必須獲得額外的擔保品；主要客戶經濟困難，造成壞賬的可能性加大；成本增長超過收入的增長，或者受到嚴重市場競爭威脅；訂單減少，生產壓縮，預示著未來收入的下降；盈余的質量下降，不合理的變更會計政策；夕陽工業瀕臨倒閉的企業；對單一或少數產品，對客戶或交易過分依賴；管理階層或主管有被嚴格要求達成預算目標的傾向；管理階層或主管有前科紀錄，或者沒有正當的理由更換審計師。
以上這些跡象都是可以通過分析發現的，一旦發現這些情況，即應予以關注，另外，在我國，如果上市公司的資本運作和關聯交易頻繁，業績和股價波動異常，或者是新上市的公司，其財務報告虛假的可能性就很大。
我國通過大量的統計研究，也總結出了極有可能采取造假的公司的特征。主要形式有：前兩年連續虧損，今年經營業績沒有得到根本改善的公司；前兩年平均凈資產報酬率達到10%，今年行業不景氣的公司；資本運作和關聯交易頻繁的上市公司；業績和股價波動厲害的上市公司；全行業虧損或行業過度競爭的上市公司。
二、執行分析性程序
一個健康、真實的企業，經過一年的融資，投資和經營活動，從年初的狀態轉換為年末狀態，各項財務指標之間總是存在著一系列的平衡。年初的資金加上本期融資所增加的額外資金與本期的投資活動相匹配，本期的投資加上年初的資產總是與本期的經營活動相適應，按照財務學的觀點，企業的各項財務指標之間存在鉤稽關系，如果這種慣常的鉤稽，均衡關系被打破。大量研究證實，分析性程序是一種應用十分廣泛而且極為有效的審計方法，尤其在發現和檢查財務報告舞弊方面的作用相當明顯。
任何嚴重的財務報告舞弊，都可能使企業的財務結構出現異常的狀態。歸納起來，虛假財務報表通常具有以下八個主要特征：
1.報表的主要項目及前后各期發生異常
上市公司財務報告的主要項目金額會由于經營業務的影響而在不同會計期間發生變動。真實的財務報告主要項目金額的變動一般表現為有規律的正常變動，而且上市公司能就變動原因做出合理的解釋，而虛假財務報表項目金額變動較大，且對這種異常變動上市公司很難做出合理的解釋。
2.報表反映的主要財務指標嚴重不合理
上市公司的主要財務指標包括流動比率、速動比率、資產負債率、投資報酬率、存貨周轉率、每股收益率等。在審計中應根據所審計的財務報告計算出主要財務指標并判斷其合理性，判斷其是否合理的標準包括經驗數據、上年同期數據、歷史最好水平、同行業平均水平等。如果計算出的財務指標與上述指標存在較大差異，這表明財務報告存在問題。
3.會計報表反映的會計利潤與現金流量表反映的現金流量嚴重不平衡
某些上市公司為達到粉飾經營業績的目的，往往采用資產裝潢、股權置換、內部關聯交易、債務重組、非貨幣交易等手段，增加賬面利潤。由于上述措施一般不會增加公司的現金流入，反而可能會因利潤的增加多交所得稅而增加現金的流出，結果必然導致財務報告反映的會計利潤與現金流量表反映的現金流量出現嚴重的不平衡。如果出現這種情況，就表明該上市公司存在對財務報告進行造假的可能。
4.非經常性損益占利潤總額的比重較大
一些上市公司在經營業績滑坡的情況下，往往利用資產置換、股權置換、內部關聯交易、債務重組、非貨幣交易等手段、來增加非經常性利潤。以此來粉飾財務報告，審計人員在審計財務報告時，若發現非經營性損益占利潤總額的比重較大，就該注意該報表的真實性。
5.不良資產數額較大，資產質量低下
由于虛構收入等原因，上市公司賬面會有許多不良資產。如子公司虧損或業績平平，在建工程一直掛在帳上。一些租賃、承包、托管的背后往往是這個子公司或分公司根本就不存在，如投資是否存在，是否應該計提長期投資減值準備。
6.會計利潤與應納稅所得額差距過大
若一家上市公司的應繳稅金數額特別大，則欠稅很可能是虛構的，其造假手法就是虛開發票。根據會計公式計算的應繳稅金期末余額，與公司的實際期末欠繳稅額相比較，若兩者相差較大，則公司造假確定無疑，反之，其收入和利潤都可能是虛構的。需要說明的是，只要稅法允許，上市公司對財務會計實行不同的會計政策是合理的，但是，財務會計與稅務會計之間的關系在一定時期內要保持連續性，除非稅務準則發生顯著的變化。:
7.期后事項異常，出現經常性的第四季度調整
一、B2C模式下的審計風險特征
1.審計風險
審計風險主要指的是由于財務報表存在重大錯報而導致注冊會計師有瑕疵或者錯誤的審計意見的可能性。審計風險包括重大錯報風險和檢查風險，用數學模型表示如下：
審計風險=重大錯報風險×檢查風險
重大錯報風險（risk of material misstatement）是指財務報表在審計前存在重大錯報的可能性。此類風險與控制環境有關，但也可能與其他因素――如經濟蕭條有關。檢查風險是指某一認定存在錯報，該錯報單獨或連同其他錯報是比較嚴重的，但注冊會計師未能及時發現這種錯報。檢查風險與審計程序設計的合理性和執行的有效性密切相關。
2.B2C模式下審計風險的特征
B2C模式下，審計以實時的數據庫為基礎，與傳統的控制制度和流程區別較大，審計風險更加多樣化、復雜化，主要特征如下：
（1）重大錯報風險的特征。在B2C模式下，財務數據由計算機進行集中處理，傳統會計流程中成熟的職權分割清晰的人為控制作用近于消失；數據存儲介質及存儲方式實的數字化，致使傳統的賬簿控制體系控制失靈；電子商務系統自身安全性、可靠性和開放性，對企業內部控制制度及其運轉提出了新的挑戰。
（2）檢查風險的特征。在B2C模式下，原始憑證都以電子數據形式呈現，審計人員收集的審計證據也是數字化的。審計人員很難保證收集的審計證據的相關性、有效性、有用性和充分性，而且與傳統證據相比，數字審計證據的還具有易破壞性。
二、B2C模式下的審計風險
1.軟件風險
審計軟件風險是檢查風險，主要是指審計軟件系統自身的缺陷造成的風險。首先，審計軟件的更新滯后于會計軟件的升級速度，導致審計效率和質量下降。第二，部分軟件開發人員不熟悉審計、會計業務，或者不了解計算機編程知識，會導致軟件自身存在運行穩定性缺陷，有可能會導致審計計算或者分析結果。
2.取證風險
在B2C模式下，企業會計信息與其他業務信息共存于企業信息化系統，互相交叉，客觀上加大了審計人員取證工作的難度。
3.操作風險
操作風險指由于技術、研發及操作人員的實際操作造成的風險。目前大部分審計崗位的從業人員，傳統審計經驗有比較豐富的積累，但是電子商務及互聯網知識和技能比較缺乏，實際工作中存在人員操作風險。
4.安全性及可靠性風險
在電子商務環境下，數字化身份驗證和識別準度低于傳統驗證的精度，內部控制的技術和方法是通過會計軟件實現的，系統環境復雜，內部控制可能出現漏洞，不能徹底杜絕會計數據造假、舞弊行為，存在重大錯報的風險。
5.審計準則風險
電子商務時代，無論國際審計準則還是我國《中國注冊會計師審計準則第1633號-電子商務對財務報表審計的影響》中的相關規定，都存在實施細則缺失或不完善的問題，不能很好地適應新時期審計實務的客觀需要，審計風險加大。
三、規避B2C模式下審計風險的對策
1.以人為本，加強人才隊伍建設降低檢查風險
（1）B2C模式的商務信息流程與技術。B2C模式下，虛擬貨幣、電子支付、在線結算存帶來了安全性和內部控制問題。因此，審計人員要熟練掌握B2C模式商務信息流程與技術，用信息化手段審查被審計單位業務流程和財務數據是否被非法篡改，鑒別會計數據的真實、可靠和準確性等。
（2）B2C模式審計程序與操作方法。對B2C模式下電子商務進行審計，審計人員需要使用審計軟件系統對傳統審計進行輔助審計，這就要有新的技術手段和方法體系。電子函證及遠程審查工作的重點是鑒別通過網絡在線獲取的回函的真偽。實時監測的關鍵是用人工計算結果驗證數據處理系統數據處理的正確性。勾稽關系測試，根據不同情況用不同的技術和方法。
2.充分評估B2C模式的經營風險降低財務報表層次的重大錯報風險
（1）提高系統安全性降低審計風險。在專業工程技術人員協助下，審計人員對被審計單位的電子商務系統進行測評，降低審計風險。這包括是否制定了健全的與會計信息系統相關得管理制度等。
（2）提高審計軟件性能提高抗風險能力。審計人員應從現實情況和科學性出發，自行開發或與財務軟件公司合作，研制B2C模式下的審計測試軟件。
3.多層面審查B2C企業內部控制降低認定層次的重大錯報風險
