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doi : 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2012 . 17 021
［中圖分類號］ F812.42 ［文獻標識碼］ A ［文章編號］ 1673 - 0194（2012）17- 0036- 03
2009年1月1日，我國實施成品油價格和稅費改革，提高成品油消費稅單位稅額，取消公路養路費等6項收費，逐步有序取消政府還貸二級公路收費，同時，也平息了多年來有關燃油稅問題的爭論。改革總體上獲得了成功，成品油消費稅規模逐年擴大，實現了初期預訂目標，在籌集大量財政收入的同時，規范了政府收費行為，公平稅費負擔；建立了稅收調節能源消費的新機制，有力地促進節能減排；建立以稅收籌集公路發展資金的長效機制，更好地支持交通事業發展。然而，由于成品油稅率的陡然提升，加之市場環境、行業管理、稅收管理等諸多因素影響，也給成品油消費稅日收管理工作提出了新問題、新挑戰。
1 我國成品油消費稅基本情況簡介
消費稅是國家一個有力的財政工具，是在對貨物普遍征收增值稅的基礎上，為了體現國家的調控意圖和滿足國家的財政需要，在一些特定的貨物上加征的稅收。按照國際上通行的方法，各國消費稅按照征收范圍的寬窄劃分為有限型（稅目15個以內）、中間型（稅目16～30個）和延伸型（稅目30個以上）3種。我國屬于其中的有限型（14個稅目），在我國目前消費稅收入中，成品油稅目的消費稅占據了很大比重，從2009年開始，成品油稅目的消費稅約占14個稅目消費稅總和的40％。由此可見，由于我國經濟飛速發展，對成品油的需求日益增長，成品油消費稅對財政的貢獻十分顯著。因此，加強成品油消費稅管理，有著十分重要的現實意義。
2 我國成品油消費稅存在的一些問題
筆者通過對成品油生產、經銷企業的調查研究，發現在成品油消費稅征收管理中存在著以下一些問題：
（1）應稅商品與非稅商品核算混亂，存在著變換品名現象。一些成品油生產企業多采取以下手段規避消費稅：一是不據實申報。企業實際存在加工、生產、調和等應稅生產行為，企業未申報，主管稅務機關未做稅種鑒定，逃避稅務機關的管理。二是將應稅商品直接變名為非稅商品，不申報納稅。例如將汽油、柴油、燃料油變名為瀝青，不計算繳納消費稅?；蚴亲儞Q品目調低稅率，企業兼營兩種以上的應稅成品油，故意將高稅率品目開成低稅率品目從而達到少繳消費稅的目的。三是人為混淆應稅商品和與非應稅商品核算。企業既有生產、加工應稅油品，又兼有商業行為，但在財務核算與稅款抵扣臺賬上沒有分別核算，導致成品油消費稅核算混亂，使稅務機關難以查實。
（2）消費稅抵扣隨意，造成稅款流失。一是抵扣憑證不規范，部分企業所取得的進貨憑證上貨物名稱不在消費稅征收范圍注釋范圍內，仍然計算抵扣消費稅。二是部分企業用外購已稅成品油同時生產應稅、非應稅油品，人為在應稅、非應稅品目之間調節抵扣稅款，將不應抵扣非應稅品目耗用的原料所含稅款在應稅的品目中抵扣，達到少繳消費稅的目的。三是少數納稅人將消費稅抵扣政策與增值稅相混淆，不以生產領用量作為稅款抵扣數量，而是直接按購進發票數量抵扣稅款。
（3）存在關聯交易。消費稅在生產環節征收，離開生產環節不再繳納消費稅。為規避生產環節的消費稅，多數生產企業成立成品油經銷企業，成品油生產企業在開具增值稅專用發票時，故意變換貨物名稱，將應稅品目開成非應稅品目，逃避繳納消費稅，關聯的商貿企業購進貨物時為非應稅油品，銷售時將品目名稱變換回來，按應稅油品開具發票，流入正常物流渠道。
（4）稅務機關消費稅日常監管不夠到位。基層稅務對消費稅的監管不到位，申報不規范，備案資料報送不全、邏輯關系不符；未按規定建立抵扣臺賬；發票取得、開具不規范等諸多問題在不少企業中存在，在日常稅收監管過程中沒有得到及時糾正。
3 成品油消費稅問題成因分析
我國對成品油征收消費稅，始于1994年，當時只有汽油和柴油兩個子目，后又在2006年4月增加了石腦油、油、溶劑油、燃料油、航空煤油等子目，那時的調整更多的是為了均衡不同油品間的稅收負擔、堵塞稅收漏洞，但是稅額偏低，未達到理想的調整效果。2009年的改革，兼顧了補貼交通和完善成品油定價機制兩方面內容，使得消費稅單位稅額大幅提高，是改革前的5～8倍，稅率的陡然提升，加大了消費稅稅負，使其達到成品油出廠均價的16％左右，偷稅的利益空間巨大，這是造成成品油消費稅難以管理的主觀因素。其次，大量客觀因素的存在，使管理形勢更加嚴峻，歸納起來有以下幾方面：
2009年1月1日，我國實施成品油價格和稅費改革，提高成品油消費稅單位稅額，取消公路養路費等6項收費，逐步有序取消政府還貸二級公路收費，同時，也平息了多年來有關燃油稅問題的爭論。改革總體上獲得了成功，成品油消費稅規模逐年擴大，實現了初期預訂目標，在籌集大量財政收入的同時，規范了政府收費行為，公平稅費負擔；建立了稅收調節能源消費的新機制，有力地促進節能減排；建立以稅收籌集公路發展資金的長效機制，更好地支持交通事業發展。然而，由于成品油稅率的陡然提升，加之市場環境、行業管理、稅收管理等諸多因素影響，也給成品油消費稅日收管理工作提出了新問題、新挑戰。
1我國成品油消費稅基本情況簡介
消費稅是國家一個有力的財政工具，是在對貨物普遍征收增值稅的基礎上，為了體現國家的調控意圖和滿足國家的財政需要，在一些特定的貨物上加征的稅收。按照國際上通行的方法，各國消費稅按照征收范圍的寬窄劃分為有限型（稅目15個以內）、中間型（稅目16~30個）和延伸型（稅目30個以上）3種。我國屬于其中的有限型（14個稅目），在我國目前消費稅收入中，成品油稅目的消費稅占據了很大比重，從2009年開始，成品油稅目的消費稅約占14個稅目消費稅總和的40％。由此可見，由于我國經濟飛速發展，對成品油的需求日益增長，成品油消費稅對財政的貢獻十分顯著。因此，加強成品油消費稅管理，有著十分重要的現實意義。
2我國成品油消費稅存在的一些問題
筆者通過對成品油生產、經銷企業的調查研究，發現在成品油消費稅征收管理中存在著以下一些問題：
（1）應稅商品與非稅商品核算混亂，存在著變換品名現象。一些成品油生產企業多采取以下手段規避消費稅：一是不據實申報。企業實際存在加工、生產、調和等應稅生產行為，企業未申報，主管稅務機關未做稅種鑒定，逃避稅務機關的管理。二是將應稅商品直接變名為非稅商品，不申報納稅。例如將汽油、柴油、燃料油變名為瀝青，不計算繳納消費稅?；蚴亲儞Q品目調低稅率，企業兼營兩種以上的應稅成品油，故意將高稅率品目開成低稅率品目從而達到少繳消費稅的目的。三是人為混淆應稅商品和與非應稅商品核算。企業既有生產、加工應稅油品，又兼有商業行為，但在財務核算與稅款抵扣臺賬上沒有分別核算，導致成品油消費稅核算混亂，使稅務機關難以查實。
（2）消費稅抵扣隨意，造成稅款流失。一是抵扣憑證不規范，部分企業所取得的進貨憑證上貨物名稱不在消費稅征收范圍注釋范圍內，仍然計算抵扣消費稅。二是部分企業用外購已稅成品油同時生產應稅、非應稅油品，人為在應稅、非應稅品目之間調節抵扣稅款，將不應抵扣非應稅品目耗用的原料所含稅款在應稅的品目中抵扣，達到少繳消費稅的目的。三是少數納稅人將消費稅抵扣政策與增值稅相混淆，不以生產領用量作為稅款抵扣數量，而是直接按購進發票數量抵扣稅款。
（3）存在關聯交易。消費稅在生產環節征收，離開生產環節不再繳納消費稅。為規避生產環節的消費稅，多數生產企業成立成品油經銷企業，成品油生產企業在開具增值稅專用發票時，故意變換貨物名稱，將應稅品目開成非應稅品目，逃避繳納消費稅，關聯的商貿企業購進貨物時為非應稅油品，銷售時將品目名稱變換回來，按應稅油品開具發票，流入正常物流渠道。
（4）稅務機關消費稅日常監管不夠到位。基層稅務對消費稅的監管不到位，申報不規范，備案資料報送不全、邏輯關系不符；未按規定建立抵扣臺賬；發票取得、開具不規范等諸多問題在不少企業中存在，在日常稅收監管過程中沒有得到及時糾正。
3成品油消費稅問題成因分析
我國對成品油征收消費稅，始于1994年，當時只有汽油和柴油兩個子目，后又在2006年4月增加了石腦油、油、溶劑油、燃料油、航空煤油等子目，那時的調整更多的是為了均衡不同油品間的稅收負擔、堵塞稅收漏洞，但是稅額偏低，未達到理想的調整效果。2009年的改革，兼顧了補貼交通和完善成品油定價機制兩方面內容，使得消費稅單位稅額大幅提高，是改革前的5~8倍，稅率的陡然提升，加大了消費稅稅負，使其達到成品油出廠均價的16％左右，偷稅的利益空間巨大，這是造成成品油消費稅難以管理的主觀因素。
其次，大量客觀因素的存在，使管理形勢更加嚴峻，歸納起來有以下幾方面：
（1）稅目解釋有待完善，征收環節有待拓寬。我國現行消費稅稅制稅目注釋成品油征收范圍基本是按用途分類判定是否屬于應稅范圍，沒有細化到具體品目。而在實際工作中，在生產環節不能準確判斷油品用途，只能靠產品名稱來分辨是否屬于應稅品目。石油化工是一門復雜學科，油品種類眾多、名稱繁雜，油品之間性質相近用途卻不同，以油為例，僅國標（GB）產品就有6000多種名稱。按照目前的稅目解釋，如果征收范圍不明確到具體商品名稱、加工工藝、物理性質，那么基層稅務人員很難界定企業經銷商品是否為應稅項目，對其主張購進貨物抵扣是否合理同樣無法界定。與酒類消費稅管理遇到的問題一樣，成品油消費稅也在生產環節征收，貨物離開了生產環節稅務機關就無法進行監控，生產企業完全可以采取兩次更名的關聯交易方式，逃避繳納消費稅。
（2）稅務管理人員相關專業知識匱乏，管理手段落后，使得稅務機關監管力不從心。石化行業專業性強，工藝流程復雜，相關產品在一定工藝流程下可以相互轉化，有的非稅產品經過簡單的調和、勾兌就能轉化為應稅產品。目前，稅務系統內部缺少具有石油化學工業方面專業知識的人才，無法對成品油生產企業的原材料耗用、生產工藝、產成品性質、用途等方面全面掌控。與增值稅管理相比，消費稅管理信息化建設相對滯后，沒有建立起一整套的監控機制，還停留在手工管理階段。
（3）我國化工行業標準不一，加大了征收管理的難度。問題集中表現在化工產品生產標準不健全，很多產品無法定性。我國目前石化產品有以下幾種標準：國家強制標準（GB）、石化行業標準（SH）、中石油企業標準（Q／CNPC）、中石化企業標準（Q／SH），還有一種是GB／T國家推薦標準，不同標準對同一產品鑒定結果存在出入。由于多重標準的存在，加之沒有實行強制性的命名規則，造成化工產品命名混亂，企業以不達標為借口胡亂命名，使“稅”與“非稅”更加難以界定。一旦稅企雙方就稅收界定產生糾紛，則需要第三方權威機構仲裁，而第三方往往不愿正面面對稅企雙方爭議，對待檢產品只做定量分析而不做定性分析，讓稅務機關很難判斷，在稅企博弈中往往陷于被動。
（4）完全的中央獨享稅抑制了地方征收的積極性。消費稅屬于中央獨享稅，不但不能給地方財政帶來收入，還會倒扣一部分增值稅、城市維護建設稅和教育費附加的地方財政分成。消費稅是價內稅，征收的越多，企業的利潤空間就越小，直接影響企業所得稅的實現，企業所得稅屬于中央和地方共享稅，與地方利益密切相關，基層稅務機關很重要的任務是完成地方政府財政預算收入，成品油生產企業都是當地的重點稅源企業，地方政府和基層稅務機關都不愿意看到因為消費稅大量征收，而影響到與之密切相關的增值稅、所得稅的實現。
4加強成品油消費稅管理的建議
（1）消費稅作為中央獨享稅，是當前消費稅征管弱化的癥結之一，改變現行財政管理體制，實行中央地方共享是解決問題的一個重要途徑。石油煉化是高污染行業，產生的廢水、廢氣、廢渣和噪聲對當地環保有很大影響，消費稅由中央與地方分成，給予地方一定補償，符合共享稅設立原則。共享后可以充分調動當地政府和基層稅務機關征收的積極性，從根本上改變地方政府的“漠視”態度，使成品油消費稅征管工作逐步走上良性發展的軌道。有了各方的充分關注與重視，加強消費稅征管，提高收入規模，增收的消費稅完全可以彌補因為分成而損失的中央收入。
（2）完善成品油消費稅稅目注釋。目前的成品油消費稅按用途分類，在生產環節征收既不全面也不科學。若按用途分類，最佳的征收環節應該在最終消費環節。在不改變征收環節的情況下，稅目注釋按生產工藝、物理性質或產品中烷烴的含量來分類較為合理。根據成品油的生產工藝，煉油環節基本上有常壓蒸餾、減壓蒸餾、催化裂化、延遲焦化等裝置，可以根據在常壓蒸餾、減壓蒸餾裝置上生產出的油品蒸餾溫度范圍（煉油工藝上稱之為餾程）來分類。例如：汽油的大致餾程為30℃~205℃。也可根據油品的物理性質來分類，更為簡單，只需要描述常溫下的物理性狀即可，如常溫下密度小于0．8g／ml的都可以定義為輕質油，而現行稅目解釋中提到了輕質油的概念，但未給出具體指標數值。另一種完善方法是改變目前正列舉的注釋方式。目前的成品油消費稅將征稅的各個子目一一正列舉出，這種情況下，稅務機關對某個產品征稅必須舉證該產品屬于其中的某一子目，難度較大，如果將成品油消費稅的各個子目改成反列舉的方式，將不屬于征收消費稅的產品一一列出，余下皆稅，這樣就能改變稅務機關因信息不對稱所造成的工作被動。
（3）明確將應稅行為作為判定消費稅納稅人的標準。按照《中華人民共和國消費稅暫行條例》第一條的規定，我國的消費稅納稅人為在國內從事生產、委托加工、進口應稅品的單位和個人。即所有生產應稅品的企業均為納稅人，“生產”這一詞并不僅僅是注冊類型為工業企業的專利，那些購入非稅品，而賣出應稅品的商貿企業，應該也符合“生產”的定義，也屬于消費稅的納稅人。建議國家相關部門，對此進行明確，對于隨意更名的商貿企業認定為消費稅納稅人，有了這樣的震懾，就可以最大程度上杜絕商貿企業協助生產企業采取更名方式偷逃稅款。
（4）借鑒國際通行做法，規范產品命名。我國目前沒有標準化的產品命名規則。在國際市場的交易中，使用CAS登錄號作為該種產品的名稱的注釋。CAS號，又稱CAS登錄號，是某種物質（化合物、高分子材料、生物序列、混合物或合金）的唯一的數字識別號碼。例如：苯（CAS．NO．71－43－2）、甲苯（CAS．NO．108－88－3）、二甲苯（CAS：1330－20－7）等，若相關部門能夠規范命名，則可以使稅務機關清晰判斷企業產品的性質、用途，界定是否應予征稅。
一、加油站納稅意識還未提高，賬目還未健全，申報資料不準確不真實。加油站老板納稅意識還未提高，認為不偷白不偷，故而總是挖空心思偷漏國家稅款，未按《成品油零售加油站增值稅征收管理辦法》規定建立一賬三表，即：《加油站日銷售油品臺賬》，《加油站＿月份加油信息明細表》、《加油站月銷售油品匯總表》、《成品油購銷存數量明細表》，即使建立了也是填寫不準確、不真實，以應付稅務機關檢查了事。加上部分加油站的財務人員素質低且多為兼職會計，只是根據加油站老板提供的資料進行登記核算，財務資料無法真實反映加油站的財務狀況，在納稅申報時未附報《成品油庫存報表》，從而缺少該表對加油站的監控即無從談起。
二、加油稅控機存在的問題。（一）加油稅控機的使用管理混亂、損壞，造成加油企業加油數量與申報數不符。對于加油稅控機日常使用出現的硬件問題，稅務機關無法從技術上解決問題，而加油稅控機生產廠家又不能夠及時解決，還有加油站稅控機主板被燒毀了，需要更換新主板，而舊主板上的數據卻不能正常讀取，也不能恢復，造成加油企業加油數量與申報數不符。（二）加油稅控機的利用率低，未能完全發揮稅控監管的作用。由于油品價格是隨著市場需求浮動，而主管稅務機關不能定期校驗加油稅控機的參數，對加油稅控機上設置的油價調整缺少監督，由納稅人自行設定價格，這樣就會因為價格浮動問題使加油稅控機的記錄金額始終小于加油金額，造成加油稅控機所反映出來的銷售額低于實際銷售收入，從而減少了銷項稅額。還有，對各加油站的成品油銷售數量、金額、扣除數量、納稅情況的變動，不能及時利用系統形成橫向或縱向比對信息、無法統計需要數據，目前還需要配合手工記錄臺帳對系統數據整理、整合運用。（三）加油稅控機的信息讀取卡不能發揮作用。每個基層分局只有1個至3個ic卡，而管轄的加油站卻是3個以上，在讀取加油稅控機數據時，需要一戶一戶的讀取，且每讀取一戶后都要對ic卡進行重新刷新發行，工作量太大，難以實現對加油站的有效稅控管理。即使是這樣，還可以對加油站的信息進行有效的監控。但是，據了解，現在每個基層分局的讀卡器及ic卡都壞了，多年申請換卡都不能如愿，故而不能正常讀取加油站的數據信息，納稅人便充分利用不記收入或少記收入的方法偷逃稅款。
三、利用各種手段偷逃稅款。目前各縣區的加油站納稅人或多或少都存在著偷漏稅款的情況，其偷逃稅款手段主要有：（一）通過機外銷售的方式少計銷售收入，偷逃稅款。機外售油的主要表現為（1）加油站購進成品油后，采用不入庫的手段，不通過加油稅控機銷售，而是直接批發給小型加油站（含無證、無稅控機加油站）、或直接銷售給工廠、專業車隊、農村專業戶、中小型漁業機船；（2）對摩托車、出租車和個人消費的油品不通過加油稅控機銷售，通常用秤或油桶計量、手搖泵等方式進行銷售。卻是憑取得的增值稅專用發票抵扣進項稅款，形成油品體外循環，也是造成庫存與實際不符的原因之一。（二）利用購進油與銷售油的計量單位不一致掩蓋實際銷售數量及銷售收入。加油站購進成品油時一般以噸為計量單位，而銷售時以升為計量單位，從噸換算為升的比例不同，導致由于成品油質量不同，其密度也不相同，在換算過程中必然有誤差，加油站納稅人經常在購油記賬時不附成品油密度證明，換算差額部分采取機外加油，由于這些手段不規律且較為隱蔽，所以難以對其進行有效控制。（三）個別加油站一般納稅人對回罐油、自用油、代儲油、檢測用油等扣除項目沒有按規定程序報主管國稅機關審核，存在違規沖抵銷售收入的現象。
針對目前加油站亟待解決的問題，筆者認為應采取以下對策：
一、建立有效的管理體系，提高加油站的納稅意識。
（1）按照《成品油零售加油站增值稅征收管理辦法》的規定，建立“一賬三表”，不定期地檢查輔導，對國有企業加油站核算期間進行監督，實行月銷售快報制度。嚴格要求加油站一般納稅人按規定準確及時填寫“一賬三表”，每月將“三表”作為申報資料申報及留存備查；監督加油站按不同品種分別核算所銷售的成品油，督導加油站準確計算應稅銷售額、進項稅額、銷項稅額、應納稅額，嚴格對回罐油、自用油等扣除項目的審核及非應稅項目用油的進項審核。（2）在儲油罐的進口處也像出口處一樣安裝一個流量監控裝置，加油站每向儲油罐加注一次成品油就記錄一次數據，月底匯總由稅務人員抄表，或者，實行加油站進貨報驗制度，凡加油站需進貨的，應在進貨前一至兩天向稅務機關申報進貨數量，貨到后必須及時報稅務部門驗證核實，經雙方簽字后方可入庫。定期對加油站的庫存進行監控，對加油站儲油罐的數量、容量進行統計，按季對加油站的儲油量進行測量并與報表庫存核對。這樣可以使進項抵扣票與實際購進的成品油入庫相符，堵塞賬外經營和不通過稅控加油機銷售的行為。（3）稅務人員應注意油品市場的變化，匯集其他省市加油站的同期價格，對價格變動做到心中有數，經常性地對其價格進行比對分析，特別是對未開票的銷售額的單價尤其予以關注。（4）對財會核算不健全、難以查帳征收的加油站，采取“嚴封加油器，按月啟封，抄錄銷售數量，市價確定收入，依率計征應納稅款”辦法。（5）對三個月零申報或負申報的納稅人要重點調查、定期實施稽查，對不能準確進行財務核算的，建議取消其進項稅抵扣制度，直接對銷售收入按17%征稅，督促其提高納稅意識，提高財務核算水平。
二、加強加油稅控機的管理，提高稅收監控效率。
（1）加油稅控機是一項技術性較強的措施，能很好控制油品的銷售，防止稅款流失。指定信息中心的一名技術人員專職負責，從技術上解決系統的問題，對加油稅控機上的硬件損壞及時指導、及時處理，配合技術監督局加強管理，對各分局的加油站進行給予技術援助并評估監控管理，加強對加油稅控機的維護與使用。（2）更新并增加分局加油稅控機的ic卡讀取卡，保證每個加油站一個ic讀取卡，減少分局的讀取工作量，以更多的時間進行數據比對。（3）啟用加油稅控機的稽查卡：主管國稅機關每月或每季對所轄加油站運用稽查卡進行一次加油數據讀取，并與加油站《增值稅納稅申報表》、《月銷售油品匯總表》等資料核對，有問題且無正當理由的移送稽查。
