時間：2023-03-22 17:45:22
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(一)信息不對稱因素
在金融審計中，金融機構的財務數據和其他電子或書面原始資料是審計工作的主要信息來源。由于存在信息不對稱，了解被審計單位的環境和基本情況對重大錯報風險的識別和評估，達到的效果是有限的。部分金融機構通過會計估計、會計判斷等方法粉飾報表，使財務報告不能公允的反映金融機構的財務狀況和經濟實質。
(二)審計人員金融工作經驗不足
金融企業風險高，審計人員首先要了解金融領域的專業知識及業務結構。審計人員普遍無金融工作經歷，對審計的重要業務事項查證不實、漏查，或是判斷失誤、定性不準，無法合理預判風險，會影響到審計結果。
(三)缺乏質量控制標準
目前，盡管我國審計發展速度較快，但總體依然落后。法律法規、注冊會計師行為準則等，一定程度上規范了審計人員的行為，但是還不夠成熟和完善。注冊會計師協會的準則，多是理論和定性的指導意見，少有定量的標準和嚴格的質量控制程序。內部審計屬于金融機構內部控制和內部自查的范疇，內審標準制定存在人為因素。
(四)審計結論定性問題
匯總審計發現的問題時，審計人員職業判斷水平差異會為金融審計帶來風險，每個審計人員對同一事項的定性會有差異，這對金融機構的發展產生不利影響。例如小金庫問題，定性為賬外資金或少計收入，處罰的結果是不同的。審計結論是對金融機構存在問題的總結，如果結論定性過輕，金融機構的問題不能充分披露，會起不到金融監督的作用;相反，結論定性過重，金融機構因此蒙受損失，會加大經營風險。
二、金融審計風險防范的對策
(一)實現全過程的風險導向的審計
金融審計風險受到金融機構固有風險因素的影響，如管理人員的品行和能力、金融行業所處環境、業務性質、容易產生錯報的會計報表項目、容易遭受損失或被挪用的資產等風險。金融審計風險又受到內部控制因素的影響，即賬戶余額或各類交易存在錯報，內部控制未能防止、發現或糾正的風險，這需要金融審計實現全過程風險導向審計。風險導向審計能避免在審計中抽樣審計的隨意性，考慮審計資源的分配問題，將審計資源分配到最容易導致會計報表出現重大錯報的領域。
(二)加強事前、事中監督
目前審計主要采用事后審計，事前和事中的監督并不完善，發現問題滯后。目前事中監督有一定的效果，比如專項審計，能及時發現問題。作為連續審計的事務所，事前監督對金融審計有一定作用。在金融業務開展之前，了解業務的特征、風險點，有利于在事前防范風險。
(三)增強風險意識，加強審計人員培訓
審計人員的素質包括業務素質、政治素質、道德素質等，審計人員素質越高，審計風險越小，反之則審計風險就越大。一方面，審計人員要樹立風險觀念，增強風險意識。另一方面，應注意對現有注冊會計師不斷地進行后續教育提高執業水平，加強審計人員的培訓。同時，審計人員還要遵守職業道德，避免與被審計單位不正當的關系導致審計失敗。
(四)依法對金融審計違法現象進行處理、處罰
盡管外部審計沒有對金融違法事件處罰的權利，但外部審計的審計報告結論具有借鑒意義。國家審計，可以有限借鑒外部審計，依靠中介機構的獨立意見，對違法事件進行處理和處罰，使金融機構合法合規的開展經營。
三、小結
（一）績效審計是完善社會保險制度的基礎依據當前我國社會保險制度逐步完善，在提高我國社會保障水平方面發揮了重要的作用，隨著社會經濟的不斷發展，養老、醫療等社會保險制度也處于不斷地調整之中，而如何具體優化調整社會保險制度，需要通過績效審計工作對現有制度的有效性進行評價分析，進而制定合理的改進措施。
（二）績效審計是評價社會保險風險問題的關鍵社會保險體系中同樣存在著風險問題，管理不慎極有可能影響社會保險收入分配以及支付功能，為了確保社會保險體系的正常穩定運轉，就需要通過績效審計工作，評價分析社會保險基金管理中存在的風險點，為管理部門進行決策提供參考。
（三）績效審計是確保社會保險基金安全、增值的重要手段通過績效審計工作不僅可以確保社會保險基金繳費及時，而且還可以避免違規擠占以及挪用社會保險基金等問題的發生，同時也能夠準確的評價出社會保險基金的社會效益與經濟效益，有助于社會保險基金的保值增值。
二、我國社會保險基金管理存在的問題
（一）對于社會保險基金績效審計工作重視程度不足當前我國審計機關的審計工作領域涉及內容較多，審計機關的人力以及財力投入不足，社會保險基金績效審計工作的開展力度不大。再加上重視程度不足，導致我國社會保險基金管理機制上存在的漏洞問題得不到及時的發現與糾正，而且我國的社會保險基金審計目前主要停留在合法性審計階段，審計工作亟待完善。
（二）社會保險基金的績效審計工作不全面我國的社會保險基金審計工作主要是停留在社會保險基金的收入與支出環節，還存在著審計不夠細致深入，審查不全面的問題，不能充分全面的對社會保險基金投資運營的不足之處進行反映。
（三）社會保險基金審計工作缺乏統一的評價標準我國社會保險基金審計工作還存在著缺乏全面完善的審計評價標準，現行的一些社會保險基金審計評價標準非常少，沒有全面的社會保險基金審計準則等相應的可操作性指導文件，導致社會保險基金績效的評價缺乏指導。
（四）績效審計工作人員能力素質有待提升社會保險基金的績效審計工作與普通的審計工作有著較大的差別，對于審計工作人員的知識結構、專業技能、政策理論水平以及研究分析能力都有著更高的要求。然而目前我國審計機關工作人員主要是以“財會型”的審計人才為主，對于公共管理以及行政作用發揮不夠熟悉，不利于社會養老保險基金績效審計工作的開展。
三、社會保險基金績效審計完善策略
（一）健全社會保險基金績效審計管理體制審計機關應該充分認識到社會保險基金績效審計對于確保社會保險基金安全，推動我國社會保障工作開展的重要作用，不斷完善社會保險基金績效審計體系，尤其是提高社會保險基金審計的獨立性和權威性，確保社會保險基金審計工作的正常開展。其次，為了便于社會保險基金審計工作的開展有指導有遵循，應該結合我國實際情況制定相應的績效審計法以及績效審計準則，可以通過出臺文件的方式明確社會保險基金績效審計工作的目標、內容、程序以及方法。
（二）確保社會保險審計工作的全面性對于社會保險基金的審計，應該分為保險基金的籌集、投資運營、支付以及影響四個方面開展審計工作。在基金的籌集階段，重點是對社會保險基金征繳是否及時、足額，程序是否合理，征繳比例是否適當等內容進行審計監督。在投資運營審計階段，則重點是對投資運營是否公開透明，是否存在將基金用于貸款抵押等現象進行審計，以確保基金的安全與完整為目的。在支付審計階段則主要是對保險金的支付合法性、支出是否符合預算計劃、領取人員條件以及領取數額是否符合規定等內容進行審計。在基金影響審計上，主要是對社會保險基金的發放對參保群體以及社會保障制度環境產生的影響進行分析，進而對社會保障水平進行評價。通過這幾方面的全面績效審計，準確的反映社會保險基金的全過程管理情況。
（三）構建科學的社會保險基金審計評價指標在社會保險基金審計評價指標的制定上，應該遵循簡明實用、系統性、可比性、適度性以及可測量性的原則選擇評價指標。在具體的評價指標的選擇上，應該包括經濟型評價標準、效率性評價標準、效果評價標準、公開透明性評價標準以及真實合法性評價標準，通過這些評價指標，準確的反映社會保險基金的管理成本、收益情況、投資運營效果、相關信息的公開情況以及收支管理等程序規定的履行情況。
（四）強化社會保險基金績效審計的人才培養社會保險基金績效審計由于審計對象、審計方式的不同，因此審計工作也有著較強的特殊性，對于審計人員的綜合素質也提出了較高的要求。審計機關應該在政策、法律法規、績效審計專業知識、金融、投資運營管理等方面對審計工作人員進行系統全面的培訓，提升審計工作人員在社會保險基金審計工作方面的專業技能水平。此外，還應該針對審計報告的編寫等相關要求，對審計人員進行培訓，確保能夠在審計報告中提出更合理的社會保險基金管理建議和意見。
四、結語
(一)對于社會保險基金績效審計工作重視程度不足
由于我國審計機關設計的領域眾多，并且內容較雜，加上當前很多審計機關人力以及財力投入不足，社會保險基金績效審計工作的開展力度不大。再加上重視程度不足，導致我國社會保險基金管理機制上存在的漏洞問題得不到及時的發現與糾正，而且我國的社會保險基金審計目前主要停留在合法性審計階段，審計工作亟待完善。
(二)社會保險基金的績效審計工作不全面
我國傳統的績效審計主要是圍繞著收入和支出這兩個環節展開，但是隨著社會的不斷發展，我國的社會保險基金審計工作還停留在這兩個環節中就顯現出了不足，還存在著審計不夠細致深入，審查不全面的問題，不能充分全面的對社會保險基金投資運營的不足之處進行反映。
(三)社會保險基金審計工作缺乏統一的評價標準
當前我國社會保險審計工作還缺乏有效的評價機制，評價標準不明確，體系不完善，并且現行的一些社會保險基金審計評價標準非常少，沒有全面的社會保險基金審計準則等相應的可操作性指導文件，導致社會保險基金績效的評價缺乏指導。
二、社會保險基金績效審計完善策略
(一)健全社會保險基金績效審計管理體制
對于審計機關來說，應當首先認識到這個工作對于保護人民保險基金資金的安全和推動國家保險基金的運營具有重要作用，因此，必須要不斷完善社會保險基金績效審計體系，尤其是提高社會保險基金審計的獨立性和權威性，確保社會保險基金審計工作的正常開展。其次，為了便于社會保險基金審計工作的開展有指導有遵循，應該結合我國實際情況制定相應的績效審計法以及績效審計準則，可以通過出臺文件的方式明確社會保險基金績效審計工作的目標、內容、程序以及方法。
(二)確保社會保險審計工作的全面性
對于社會保險基金的審計來說，審計工作具體有四個方面，分別是保險基金的籌集、投資運營、支付以及影響。在基金的籌集階段，重點是對社會保險基金征繳是否及時、足額，程序是否合理，征繳比例是否適當等內容進行審計監督。在投資運營審計階段，則重點是對投資運營是否公開透明，是否存在將基金用于貸款抵押等現象進行審計，以確保基金的安全與完整為目的。在支付審計階段則主要是對保險金的支付合法性、支出是否符合預算計劃、領取人員條件以及領取數額是否符合規定等內容進行審計。在基金影響審計上，主要是對社會保險基金的發放對參保群體以及社會保障制度環境產生的影響進行分析，進而對社會保障水平進行評價。
(三)構建科學的社會保險基金審計評價
指標在進行評價指標體系的制定標準上，應本著適度、使用、科學、規范的原則進行。在具體的評價指標的選擇上，應該包括經濟型評價標準、效率性評價標準、效果評價標準、公開透明性評價標準以及真實合法性評價標準，通過這些評價指標，準確的反映社會保險基金的管理成本、收益情況、投資運營效果、相關信息的公開情況以及收支管理等程序規定的履行情況。
(四)強化社會保險基金績效審計的人才培養
社會保險基金績效審計由于審計對象、審計方式的不同，因此審計工作也有著較強的特殊性，對于審計人員的綜合素質也提出了較高的要求。審計機關應該在政策、法律法規、績效審計專業知識、金融、投資運營管理等方面對審計工作人員進行系統全面的培訓，提升審計工作人員在社會保險基金審計工作方面的專業技能水平。
三、結束語
1.能夠向管理者提供銀行經營的全貌內部審計既不同于外部監管，也不同于其它內設部室，它能夠對銀行各項經營管理活動進行全面檢查，同時也能對一些問題進行持續、系統的調研和了解，為銀行管理者提供有價值的信息，幫助管理層對銀行存在問題進行全面會診，以完善管理手段，改善經營策略。能夠客觀公正提供咨詢和確認服務內部審計在銀行各部門中地位相對獨立，不是經營單位，直接向高管層負責，有條件獲得銀行內部控制、經營活動、風險管理等方面的信息，也能夠站以管觀的角度向管理層反映存在問題并提出合理化建議，規避各種風險產生。
2.對風險的揭示更精確外部監管一般是針對銀行會計報表的真實性開展檢查，較少能夠深入涉及銀行內部控制的健全性和有效性，這與其對銀行的管理環境及管理方式不了解有較大關系，而內部審計生在銀行長在銀行，對銀行的管理方式和運作流程了如指掌，有非常豐富的實踐經驗，能夠快速捕捉到風險所在，促進銀行對風險的防范和把控。通過以上作用，內部審計最終起到增加銀行價值的作用，增加價值會體現在顯性增值和隱性增值兩大方面：顯性增值主要表現為內部審計直接挽回的損失；隱性增值是審計增加價值的主要形式，主要表現在以下幾個方面：一是為管理層提供管理建議，助其把握發展方向，二是通過優化制度和流程，使內控制度更加完善，執行力更高，監督力度更強，三是通過審計報告提出審計發現問題和管理建議，預防和減少損失。
二、內部審計如何控制操作風險
1.建立完善的內控制度2014年修訂的《商業銀行內部控制指引》已經明確，內部控制是商業銀行董事會、監事會、高級管理層和全體員工參與的，通過完善制度、流程和方法并確保執行，實現控制目標的過程，商業銀行內部控制的目標是保證國家有關法律及規章貫徹執行，保證商業銀行發展戰略和經營目標的實現，保證商業銀行風險管理的有效性，保證商業銀行所有信息的真實、準確、完整和及時。商業銀行應當建立健全內控體系，明確內控職責，完善內控措施，強化內控保障，持續開展內控評價和監督。管理層要認識到經營發展與內控管理是一對相輔相成的共同體，內控管理是為了更好的發展，越發展越需要內控管理，同時工作中要勤勉盡責，帶頭執行規章制度，將合規發展貫穿到聯社各項業務發展的每個環節。增強內部審計機構的獨立性獨立性是內部審計發揮作用的基本保證，所謂獨立性即內審人員在審計過程中能夠不受非職業因素影響和干擾，誠信行事，客觀公正地下達審計結論。這就要求內部審計機構必須獨立設置，同時由其向高級管理層直接負責。
2.提高內審人員素質雖然國際內部審計資格考試已實施了多年，但該考試并未成為審計人員的必備資格考試。銀行管理層應該意識到內部審計對企業增加價值的作用，選配有資質能勝任審計工作的人員充實到審計崗位上來，要完善內審人員的結構，要引進熟知財務會計、信貸、計算機、電子銀行、資金營運、外匯等全能型人才，滿員內部審計工作的需求。在人員的培養上，應大力關注內部審計人員的繼續教育工作，促使其知識結構的更新和能力水平與時俱進。事實上，審計人員能夠參與專業培訓的機會少之又少，各業務職能部門在做培訓計劃時常常忽略了對審計人員培訓，但在管理監督上又指望審計替代自律監管，這往往對審計人員的素質提出了更高的要求。
3.風險導向審計傳統內部審計多在較低制度層面運行，注重查錯糾弊。而現代銀行內部審計要求內部審計在風險控制上要發揮重要的作用，內部審計要作為經營管理活動的參與者與管理層進行溝通，共同為企業價值最大化服務。內部審計對風險管理起預警作用，風險在哪里，內部審計就在哪里。審計項目的制定要緊緊圍繞風險這根主線，將重點領域、高風險業務作為制定審計項目的依據；審計方案的制定也要以風險為導向，以險的大小確定審計業務實施的范圍；實施審計時、編制審計報告時仍然要對風險進行評估，高風險業務多檢查多關注，對風險管理情況進行綜合評價，指出漏洞，提出建議，防范風險。總之，內部審計要樹立風險意識，重點關注高風險領域，使審計資源得以配置到高風險領域，提高審計效果。
（一）樣本選取根據中國注冊會計師協會2012年年報審計情況快報第14期報告，將89家非標準審計報告公司作為研究樣本，根據同行業、同規模選擇了相應的89家標準審計報告公司作為配對樣本，樣本與配對樣本如表2所示。收集2008—2012年研究樣本與配對樣本的現金流量表相關數據，并與奔福德定律進行相關分析。本文所有數據均來自于中國注冊會計師協會網站與和訊財經網站。
（二）指標選取一張完整的現金流量表共有57個項目，但并非每個上市公司都會發生所有項目，將這些大多數公司缺失或者數據總數不及樣本總數一半的項目予以剔除，主要選取了“經營活動類”的銷售商品提供勞務收到的現金、收到其他與經營活動有關的現金、購買商品接受勞務支付的現金等；“投資活動類”的購建固定資產無形資產和其他長期資產支付的現金，投資活動產生的現金流量凈額等；“籌資活動類”的取得借款收到的現金，償還債務支付的現金，分配股利利潤或償付利息支付的現金，籌資活動產生的現金流量凈額，凈利潤，經營性應收項目的減少，經營性應付項目的增加，經營活動產生的現金流量凈額等25個項目作為分析指標。
（三）研究假設根據《上市公司信息披露管理辦法》相關要求，本文提出以下假設：H1：非標準審計報告公司與標準審計報告公司現金流量表年報存在顯著差異。將標準審計報告公司現金流量表各年年報與奔福德定律的相關系數和非標準審計報告公司現金流量表各年年報與奔福德定律的相關系數進行比較，前者應大于后者。H2：非標準審計報告公司與標準審計報告公司現金流量表季報存在顯著差異。將標準審計報告公司現金流量表各年季報與奔福德定律的相關系數和非標準審計報告公司現金流量表各年季報與奔福德定律的相關系數進行比較，前者應大于后者。H3：非標準審計報告公司與標準審計報告公司現金流量表各個報表項目存在顯著差異。將標準審計報告公司現金流量表各年各個報表項目與奔福德定律的相關系數和非標準審計報告公司現金流量表各年各個報表項目與奔福德定律的相關系數進行比較，前者應大于后者。
（四）審計質量的評價標準將報表數據與奔福德定律的相關系數作為檢驗數據是否符合奔福德定律的評價標準。借鑒張蘇彤等（2005）的經驗分級評價標準，如果相關系數大于0.97，則認為財務數據符合奔福德定律，財務數據正常，財務數據真實；如果相關系數小于0.97，則認為財務數據符合奔福德定律，財務數據不正常，財務數據不真實。表3給出了不同相關系數分布標準以及相應的審計對策。
（五）數據處理方法本文數據處理和分析軟件采用微軟公司的Mi-crosoftOffice（2003）中的Excel。其中，LEFT函數和COUNTIF函數用于基本數據處理，CORREL函數用于數據的相關分析。
二、實證分析
（一）實證分析過程1.現金流量表年報通過對標準審計報告公司和非標準審計報告公司現金流量表年報數據的首位數以及與奔福德定律理論分布值的比較，結果如表4和圖1所示。從表4和圖1可以看出，非標準審計報告公司和標準審計報告公司現金流量表年報數據分布明顯符合奔福德定律所描述的首位數概率遞減的規律，兩類公司首位數據分布與奔福德定律一致，兩者相關系數均非常接近1（完全相關）。2012年、2011年、2009年標準審計報告公司的相關系數均高于非標準審計報告公司的相關系數，2008年、2010年標準審計報告公司的相關系數低于非標準審計報告公司的相關系數，說明兩者之間存在差異。五年中兩類公司與奔福德定律的相關系數基本同步，兩者均是在2009年相關系數最低。樣本公司數據和配對樣本公司現金流量表年報數據在2009年、2011年、2012年存在顯著差異，而在2008年和2010年差異不顯著，假設1得以驗證。2.現金流量表季報通過非標準審計報告公司和標準審計報告公司現金流量表季度數據的首位數分布情況以及與奔福德定律理論分布值的比較，結果如表5和圖2所示。從表5和圖2可以看出，非標準審計報告公司和標準審計報告公司現金流量表季度主要財務數據的首位分布明顯呈現出了奔福德定律所描述的數據首位數存在一定差異。從相關系數分析，非標準審計報告公司相關系數較高的是第二季度，標準審計報告公司相關系數較高的是第二季度和第四季度，各季度相關系數也存在一定差異；標準審計報告公司各季度的相關系數基本上高于非標準審計報告公司各季度相關系數，說明標準審計報告公司現金流量表真實性高于非標準審計報告公司。在全部總體中非標準審計報告公司2009年、2011年的第一季、2009年第四季的相關系數偏低，作假的可能性較大，假設2得以驗證。3.現金流量表主要項目通過非標準審計報告公司和標準審計報告公司現金流量表五年主要項目數據的首位分布情況以及與奔福德定律理論分布值的比較，結果如表6和圖3所示。從表6和圖3可以看出，非標準審計報告公司和標準審計報告公司現金流量表主要項目的首位數據五年合計分布明顯呈現出奔福德定律所描述的數據首位數存在一定差異。從相關系數看，非標準審計報告公司相關系數較低的是“投資活動現金流入小計”、“支付的各項稅費”“、籌資活動現金流出小計”“、凈利潤”和“期末現金及現金等價物余額”；標準審計報告公司相關系數較低的是“購買商品、接受勞務支付的現金”、“經營活動現金流入小計”、“經營活動現金流出小計”、“期初現金及現金等價物余額”和“投資活動現金流出小計”。在全部總體中非標準審計報告公司的“投資活動現金流入小計”的相關系數偏低，作假的可能性較大；標準審計報告公司的“購買商品、接受勞務支付的現金”、“經營活動現金流入小計”、“經營活動現金流出小計”、“期初現金及現金等價物余額”的相關系數偏低，作假的可能性較大。標準審計報告公司各個主要項目的相關系數基本上高于非標準審計報告公司各季度相關系數，假設3得以驗證。
（二）實證分析結果1.相關系數分析利用上市公司的非標準審計報告公司和標準審計報告公司2012年現金流量表財務數據，將其首位數分布與奔福德定律進行相關分析，相關系數按照從高到低的降序排列如表7所示。從表7可以看出，與奔福德定律相關系數高達0.98613、0.97291、0.97283、0.97045、0.96660的*ST盛潤A、ST超日、*ST中基、*ST國商、寧波富邦等公司均被出具了非標準審計報告，與奔福德定律相關系數只有0.37995、0.32026、0.20316、0.01202的九鼎新材、中房地產、江泉實業、巨化股份等公司均被出具了標準審計報告。2.審計質量分析假如相關系數大于0.97，說明現金流量表數據可靠，它有可能被出具標準審計報告，當然也有可能被出具非標準審計報告。同理，假如相關系數小于0.97，說明現金流量表數據不可靠，它有可能被出具非標準審計報告，當然也有可能被出具標準審計報告。根據樣本公司與配對公司的相關系數和相關系數分級及審計質量評價標準，將具體審計報告進行分組如表8所示。從表8可以看出，樣本公司與配對公司共178家上市公司中，與奔福德定律相關系數在0.97以上的只有5家，占2.81%，而與奔福德定律相關系數在0.97以下的有173家，占97.19%，也就是說不符合的上市公司數量遠遠多于符合的上市公司數量。如果上市公司現金流量表真實，現金流量表數據總體上就應該符合奔福德定律，因為虛假的現金流量表數據極少能夠符合奔福德定律的隨機性，而我國上市公司現金流量表數據首位數分布與奔福德定律符合度不高，說明現金流量表數據的真實性存在很大問題。
三、研究結論
（一）現金流量表首位數與奔福德定律相關系數高未必被出具標準審計報告從表7中可以看出，排名前10位的上市公司中，有5家被出具非標準審計報告，占50%；排名前20位的上市公司中，有9家被出具非標準審計報告，占45%；排名前30位的上市公司中，有12家被出具非標準審計報告，占40%；排名前40位的上市公司中，有17家被出具非標準審計報告，占42.5%，說明與奔福德定律相關系數高的不一定被出具標準審計報告。
（二）現金流量表首位數與奔福德定律相關系數低未必被出具非標準審計報告從表7中可以看出，排名后10位的上市公司中，竟然也有4家公司被出具了標準審計報告，尤其是排名最后一位的巨化股份，與奔福德定律的相關系數只有0.01202，也被出具了標準審計報告，這只能說明與奔福德定律相關系數低的未必被出具非標準審計報告。
學生在學習過程中，缺乏參與意識和主動性，加之對審計學的內容感到抽象、空洞，被動接受教師傳授的知識，影響了教學的實效性，教學方法猶如紙上談兵，難以達到學以致用的目的。教學過程中應利用實物、錄音、圖片、教學軟件等直觀教具和電化教學設備，使教學形象直觀，并通過教學模式的轉變，使學生由被動學習變為主動學習。審計理論與實踐脫節，缺乏操作性。審計學偏重于實踐，但目前教學過程中純理論講解較多，缺乏實踐性和可操作性，造成思維模式呆板與審計實務判斷靈活性相背離。由于審計原始資料的隱密性，致使實踐教學資料缺乏，對審計工作只停流在感性認識上。部分學校試圖從案例教學入手，改變理論與實踐脫節的問題，但僅依靠案例教學，還不足以實現從理論到實踐的過渡。教學過程中缺少與實務接軌的模擬實驗和模擬工作底稿，以及具體的操作流程和實務。
為改變現行審計教學模式存在的問題，筆者通過多年的審計教學經驗，提出一種新的審計教學方案———三維整合審計教學模式，即從課程體系整合、審計案例教學和審計模擬綜合實驗三個層面，改變學生被動地接受知識的教學方式。1.審計學課程體系整合。整合審計學課程內容，將審計理論運用于審計工作中，提升學生解決實際問題的能力。審計學課程體系整合過程中，應力求精簡與實用，注意各相關專業課程之間的安排搭配，以使學生更好地掌握審計理論知識和審計技能。（1）審計學課程內容包括審計學基本理論、審計程序和技術以及業務循環審計實務三方面。教學過程中，應正確地選擇和應用審計實務中審查技術和方法，在有限的教學時間內對課程內容進行設計，使學生學到系統、實用的知識。例如，在銷售與收款業務循環審計實務的學習中，與審計基本理論中的函證法緊密結合，使學生深入理解函證審計方法與技術。（2）相關專業課程的結合，注重專業課程之間的綜合，讓學生從審計的角度將財務管理、統計和稅法等相關知識有機結合，引導學生運用已獲取的相關知識來解決實際問題。（3）對其他專業相關知識的融合，注重學科之間的結合，在獲取知識、重組知識的基礎上，培養學生的多維思維方式，形成綜合運用知識、發現問題及處理問題的能力，提高學生審計業務的實際操作能力。（4）將會計錯弊表現形式及其審查技巧作為補充。如在銷售與收款循環審計的講授過程中，教師應結合主營業務收入審計中的主要風險領域進行錯弊的歸結，結合主營業務收入的各種錯弊表現形式，進行審計技巧的講解和分析。適當補充財務報表主要項目的會計錯弊表現形式及審查技巧，從實戰角度拓寬學生的知識面，提高學生的實踐能力，實現審計課程的全方位整合。2.審計案例教學。運用審計案例教學，以審計案例的情節為線索，使學生進入審計工作的“現場”，即由理論講述向審計案例的剖析與理論描述相結合轉變。通過案例教學，傳授審計相關知識。審計案例教學法可充分調動學生的學習積極性和主動性，提高學習效率，培養學生實踐能力及綜合能力。審計案例教學形式包括三種：（1）審計實務案例。該種案例大多以審計的業務內容為主，具體的業務調整居多；（2）審計典型案例。以國內外典型審計案例為主，將審計理論融于審計案例之中，通過審計案例的講授、分析與討論，對審計知識進行深入剖析；（3）理論教學與典型案例相結合。結合審計理論講解來分析案例，再進行審計案例的相關討論，調動學生學習的主動性。在開設審計理論課之后單獨開設審計案例研究課程，側重點略有不同，《審計案例研究》的案例通常選取典型的審計案例或業務案例，分課堂教師引導案例、課堂學生討論案例和課后學生分析案例。教師應在案例分析中提出具有研究性質的問題，引導學生針對某一案例或專題進行深入思考，拓寬思路，讓學生扮演積極主動的角色。教師可讓學生投入到事先精心設計的案例討論中，通過學生運用審計學基本理論來分析問題和解決問題，調動學生學習的主觀能動性。3.審計模擬綜合實驗。審計模擬綜合實驗能增強審計教學的直觀性、趣味性和可操作性，綜合提升學生的實踐能力。但要注意知識點的銜接，盡量避免知識的交叉和重復。
審計模擬實驗的形式很多，可通過建立審計模擬工作室、校內模擬仿真實習、計算機審計模擬實驗和校外實習基地培訓等形式完成。（1）建立審計模擬工作室。針對理論教學的講授內容，將審計知識分為若干個項目，準備審計專用的各種工作底稿和材料，與學生共同建立審計模擬工作室。在工作室里，可有針對性地選取某個項目進行實際操作。例如，理論教學中進行現金監盤審計時，可選擇貨幣資金審計項目的專項資料，在工作室里與學生共同填寫現金盤點表，完成現金審計的全部審計資料，提高學生對貨幣資金審計的能力。（2）校內模擬仿真實習。為突出直觀教學，進行校內審計模擬仿真實習。以一家公司某年度的財務報表審計為主線，使用賬、證、表等實務會計資料，將學生分成若干個小組，設置工作崗位，進行情境操作，真實再現財務報表審計的整個過程，包括接受審計委托、制訂審計計劃、符合性測試、實質性測試和出具審計報告等。各小組在模擬實習中演示、說明審計過程中發現的問題及處理意見等，由教師根據評分標準確定考核成績。實習結束學生須提交審計報告和一套完整的審計工作底稿。（3）計算機審計模擬實驗。該實驗需要在審計軟件的支持下進行，審計軟件會事先準備一套仿真模擬電算化會計核算資料，按照審計軟件的操作步驟，學生進行計算機模擬審計業務的全部流程，其內容與手工模擬仿真實習基本相同。（4）建立校外實習基地。與有業務需要的企業或會計師事務所聯系，建立實訓、實習基地，讓學生輪流深入企業進行審計工作。建議學校注冊成立一個會計師事務所，解決部分學生的實習問題，教師可對整個實習過程進行周密安排、管理和指導。由于學生的實習審計的分工不同，實習成績可通過知識應用能力、個人修養、動態的考核和實習報告等決定，其中知識應用能力包括綜合能力、實習完成情況、審計小組會議表現情況等，分值占50%；個人修養包括出勤率、師生交流互動、精神面貌、言語方式、行為禮貌等，分值占30%；動態考核方式可通過口試、社會調查、論文、報告、設計規劃等完成，分值占20%。
作者：倪明輝 曲艷梅 高尚 邢大為 單位：黑龍江工程學院
關鍵詞：三維整合；審計學；教學改革
中圖分類號：G642.0 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2013）06-0274-02
審計學課程專業性和實踐性強，與會計、法律、統計等相關知識聯系密切，需要理論指導及豐富的實踐經驗。審計學課程內容條塊分割，概念較多，學生在學習過程中感覺審計課程抽象、深奧，不易理解，從事審計教學的教師也感到難以將審計學課程講得深入淺出。通過改革教學模式，促使學生融會貫通地理解和掌握審計知識。該項研究提出了基于審計學課程體系整合、審計案例教學和審計綜合模擬實驗的三維整合審計學教學模式。
一、審計學教學模式現狀分析
1.課程設置重復，缺乏邏輯性。審計學課程設置缺乏內在的邏輯聯系，部分章節內容重復。有的學校根據審計主體性質不同設置課程，如內部審計、外部審計和鑒證審計等；有的學校根據特殊行業不同設置課程，如內部控制審計、經濟責任審計和經濟效益審計等。這些課程之間和章節內容也存在重疊現象，課程內容條塊分割，各章節前后沒有連貫的邏輯關系。若教師在教學時不考慮課程間的聯系與滲透，盲目地為課時而講授，則會出現教學內容重復、審計知識不系統等問題。為此，應科學設置課程，選擇合適的教材因材施教，將國家審計、社會審計和內部審計進行有機結合起，使學生系統地掌握審計知識。
2.教學內容多，缺乏內在銜接性。審計學教學分理論和實務兩部分，其中理論部分包括基礎理論知識和理論性不強或拓展性知識；實務部分以審計實務的四個循環和貨幣資金審計為主線，審計終結階段出具審計報告，部分院校增加了驗資和經濟效益審計等內容。審計學教學內容多，實務部分與理論部分缺乏銜接性，使學生學習的感性認識與理性認識相脫離。如何進行理論知識與實務部分銜接，尤為重要。例如，在購貨與付款循環的實務部分講解時，應與審計方法中的存貨監盤有機結合，并輔之審計工作底稿，使理論知識和實踐有機結合。
3.審計理論和術語晦澀，缺乏明晰性。審計理論內容會使學生感到抽象、枯燥與乏味，有些理論術語晦澀，如日期截止目標、機械性準確、重要性、合理保證和認定等。單純從字面看，這些術語很生僻，加之其定義或含義多數是從英文的復合句中翻譯過來的，其語言表達和邏輯關系不通俗。因此需要教師在講授時，應結合案例等方式深入淺出地揭示其真實含義。
4.審計教學方法單一，學生缺乏學習主動性。傳統的課堂教學以教師講授為主，教學方法單一。學生在學習過程中，缺乏參與意識和主動性。加之對審計學的內容感到抽象、空洞，被動接受教師傳授的知識，影響了教學的實效性，教學方法猶如紙上談兵，難以達到學以致用的目的。教學過程中應利用實物、錄音、圖片、教學軟件等直觀教具和電化教學設備，使教學形象直觀，并通過教學模式的轉變，使學生由被動學習變為主動學習。
5.審計理論與實踐脫節，缺乏操作性。審計學偏重于實踐，但目前教學過程中純理論講解較多，缺乏實踐性和可操作性，造成思維模式呆板與審計實務判斷靈活性相背離。由于審計原始資料的隱密性，致使實踐教學資料缺乏，對審計工作只停流在感性認識上。部分學校試圖從案例教學入手，改變理論與實踐脫節的問題，但僅依靠案例教學，還不足以實現從理論到實踐的過渡。教學過程中缺少與實務接軌的模擬實驗和模擬工作底稿，以及具體的操作流程和實務。
二、構建基于三維整合的審計學教學模式
為改變現行審計教學模式存在的問題，筆者通過多年的審計教學經驗，提出一種新的審計教學方案——三維整合審計教學模式，即從課程體系整合、審計案例教學和審計模擬綜合實驗三個層面，改變學生被動地接受知識的教學方式。
1.審計學課程體系整合。整合審計學課程內容，將審計理論運用于審計工作中，提升學生解決實際問題的能力。審計學課程體系整合過程中，應力求精簡與實用，注意各相關專業課程之間的安排搭配，以使學生更好地掌握審計理論知識和審計技能。（1）審計學課程內容包括審計學基本理論、審計程序和技術以及業務循環審計實務三方面。教學過程中，應正確地選擇和應用審計實務中審查技術和方法，在有限的教學時間內對課程內容進行設計，使學生學到系統、實用的知識。例如，在銷售與收款業務循環審計實務的學習中，與審計基本理論中的函證法緊密結合，使學生深入理解函證審計方法與技術。（2）相關專業課程的結合，注重專業課程之間的綜合，讓學生從審計的角度將財務管理、統計和稅法等相關知識有機結合，引導學生運用已獲取的相關知識來解決實際問題。（3）對其他專業相關知識的融合，注重學科之間的結合，在獲取知識、重組知識的基礎上，培養學生的多維思維方式，形成綜合運用知識、發現問題及處理問題的能力，提高學生審計業務的實際操作能力。（4）將會計錯弊表現形式及其審查技巧作為補充。如在銷售與收款循環審計的講授過程中，教師應結合主營業務收入審計中的主要風險領域進行錯弊的歸結，結合主營業務收入的各種錯弊表現形式，進行審計技巧的講解和分析。適當補充財務報表主要項目的會計錯弊表現形式及審查技巧，從實戰角度拓寬學生的知識面，提高學生的實踐能力，實現審計課程的全方位整合。
2.審計案例教學。運用審計案例教學，以審計案例的情節為線索，使學生進入審計工作的“現場”，即由理論講述向審計案例的剖析與理論描述相結合轉變。通過案例教學，傳授審計相關知識。審計案例教學法可充分調動學生的學習積極性和主動性，提高學習效率，培養學生實踐能力及綜合能力。審計案例教學形式包括三種：（1）審計實務案例。該種案例大多以審計的業務內容為主，具體的業務調整居多；（2）審計典型案例。以國內外典型審計案例為主，將審計理論融于審計案例之中，通過審計案例的講授、分析與討論，對審計知識進行深入剖析；（3）理論教學與典型案例相結合。結合審計理論講解來分析案例，再進行審計案例的相關討論，調動學生學習的主動性。
在開設審計理論課之后單獨開設審計案例研究課程，側重點略有不同，《審計案例研究》的案例通常選取典型的審計案例或業務案例，分課堂教師引導案例、課堂學生討論案例和課后學生分析案例。教師應在案例分析中提出具有研究性質的問題，引導學生針對某一案例或專題進行深入思考，拓寬思路，讓學生扮演積極主動的角色。教師可讓學生投入到事先精心設計的案例討論中，通過學生運用審計學基本理論來分析問題和解決問題，調動學生學習的主觀能動性。
3.審計模擬綜合實驗。審計模擬綜合實驗能增強審計教學的直觀性、趣味性和可操作性，綜合提升學生的實踐能力。但要注意知識點的銜接，盡量避免知識的交叉和重復。審計模擬實驗的形式很多，可通過建立審計模擬工作室、校內模擬仿真實習、計算機審計模擬實驗和校外實習基地培訓等形式完成。（1）建立審計模擬工作室。針對理論教學的講授內容，將審計知識分為若干個項目，準備審計專用的各種工作底稿和材料，與學生共同建立審計模擬工作室。在工作室里，可有針對性地選取某個項目進行實際操作。例如，理論教學中進行現金監盤審計時，可選擇貨幣資金審計項目的專項資料，在工作室里與學生共同填寫現金盤點表，完成現金審計的全部審計資料，提高學生對貨幣資金審計的能力。（2）校內模擬仿真實習。為突出直觀教學，進行校內審計模擬仿真實習。以一家公司某年度的財務報表審計為主線，使用賬、證、表等實務會計資料，將學生分成若干個小組，設置工作崗位，進行情境操作，真實再現財務報表審計的整個過程，包括接受審計委托、制訂審計計劃、符合性測試、實質性測試和出具審計報告等。各小組在模擬實習中演示、說明審計過程中發現的問題及處理意見等，由教師根據評分標準確定考核成績。實習結束學生須提交審計報告和一套完整的審計工作底稿。（3）計算機審計模擬實驗。該實驗需要在審計軟件的支持下進行，審計軟件會事先準備一套仿真模擬電算化會計核算資料，按照審計軟件的操作步驟，學生進行計算機模擬審計業務的全部流程，其內容與手工模擬仿真實習基本相同。（4）建立校外實習基地。與有業務需要的企業或會計師事務所聯系，建立實訓、實習基地，讓學生輪流深入企業進行審計工作。建議學校注冊成立一個會計師事務所，解決部分學生的實習問題，教師可對整個實習過程進行周密安排、管理和指導。由于學生的實習審計的分工不同，實習成績可通過知識應用能力、個人修養、動態的考核和實習報告等決定，其中知識應用能力包括綜合能力、實習完成情況、審計小組會議表現情況等，分值占50%；個人修養包括出勤率、師生交流互動、精神面貌、言語方式、行為禮貌等，分值占30%；動態考核方式可通過口試、社會調查、論文、報告、設計規劃等完成，分值占20%。
參考文獻：
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